控制测试与实质性测试讲解

（三）细节测试与实质性分析程序的区 别与联系？
细节测试是对各类交易、账户余额、列报的 具体细节进行测试，目的在于直接识别财务 报表认定是否存在错报。
实质性分析程序从技术上讲仍然是分析程序， 主要是通过研究数据间关系评价信息，只是 将该技术方法用作实质性程序，即用以识别 各类交易、账户余额、列报及相关认定是否 存在错报
（二）观察
测据试相只留对有下可询书靠问面；、记观录察的和控检制查程序结合在
（三）检查
如（发3一）票起不复仍在合无场人法可员获能的得不签充同字分的，的做发证法票据是时否候， 附有需客要户重订新货执单行和。出库单
（四）重新执行 如发票金额的核对测试
三、控制测试的时间
（一）测试所针对的控制适用的时点或 期间
是否有必要测试竹篮打水的效果？ 是否有必要测试“跳进黄河能洗干净”的合理性？
系统管理员（财务经理）与一级操作员（总账主管）具备 同样的管理权分配权限和访问权限，在此前提下测试权限 分配的唯一性与合理性。
只有认为控制有效（控制设计合理、 能够防止或发现和纠正认定层次的 重大错报），注册会计师才有必要 对控制运行的有效性实施测试。
1.时点测试 2.期间测试 （二）何时实施控制测试
1.期中测试 2.利用以前审计获取的审计证据
（一）测试所针对的 控制适用的时点或期间
时点测试
时点有效
期间测试
时点有效 监督有效 时点有效
期间有效
（二）何时实施控制测试
期中测试 期中到期末 测试这段时间的控制情况
2.利用以前审计获取的审计证据
在期中实施实质性程序，一方面消耗了审计资源，另 一方面期中实施实质性程序获取的审计证据又不能直 接作为期末财务报表认定的审计证据，注册会计师仍 然需要消耗进一步的审计资源使期中审计证据能够合 理延伸至期末。于是这两部分审计资源的总和是否能 够显著小于完全在期末实施实质性程序所需消耗的审 计资源，是注册会计师需要权衡的。
针对各类交易、账户余额、列报的具 体细节（如时间、金额）进行测试，目的 在于直接识别财务报表认定是否存在重大 错报。尤其适用于存在、发生、计价认定 的测试。
通常可采用检查记录或文件、检查有 形资产、观察、询问、函证、重新计算等 审计程序。
（二）实质性分析程序
将分析程序用作实质性程序-----通常针对在一段时期内存在稳定的预期关系 的大量交易，通过研究数据间关系来评价信息， 用以识别有关的财务报表认定是否存在重大错 报。 对在一段时期内存在可预期关系的大量交易， 注册会计师可以考虑实施实质性分析程序。
（1）如果未发生变化，本次可能执行控制测试，也 可利用以前审计获取的有关控制运行有效性的审计 证据，但两次测试的时间间隔不得超过两年。（复 核）
（2）如果已发生变化，应在本期实施控制测试（现 金控制，计算机，手签）。
（3）对于旨在减轻特别风险的控制，不论该控制是 否变化，都应在本期执行控制测试。（银行金库）
每月，财务经理将实际销售收入、销售费用和 预算数、上年同期数进行比较，超过5%的项 目进行分析并编制分析报告。销售经理阅读报 告并采取适当措施。
抽查其中3个月分析报告，财务销售经理都有 签字，但询问销售经理对报告中的数据理解时， 发现其不仅不了解相关问题，且无法做出合理 解释。
控制在不同时点是如何运行的
控制测试
控制测试 :
为了确定控制运行有效性而实施的 审计程序。
内控在防止或发现并纠正 认定层次重大错报方面的 有效性
“控制测试”与“了解内部控制”
评价控制的设计
了解内部控制
ቤተ መጻሕፍቲ ባይዱ
是不是有，控制能力如何 确定控制是否得到执行
有，有没有做
控制测试：测试控制运行的有效性 做了，效果如何
下列案例中相关控制是否有效
五、双重目的测试
针对同一
取得控
交易同时 实施控制
→
制运行 情况的
测试和细
证据
节测试
同时获得 交易某项 认定正确 性的证据
以实现双重目的。
细节性测试目的——发现认定层次的重大错报 控制测试目的——评价控制是否有效 同时实施细节性测试与控制测试（双重目的）
如注会通过检查某笔交易的发票可以确定其是 否经过适当的授权（是否在一定金额内），也 可以获取有关交易金额（准确性），发生时间 （截止认定）等细节的证据
（四）在错报风险高的时候能否执行实质 性分析程序？
通常情况下错报风险较高时，不适宜实施实 质性分析程序，因为分析程序得到的证据是一 种间接证据，它的证明力较弱，还需要实施细 节测试取得相应的证据来相互印证。
实施实质性分析程序是不是必须的？
实质性分析程序的使用是有条件限制，况且通 过细节测试注册会计师同样能找出认定层次的 重大错报，所以实质性分析程序不是必须的。
此外，如果已识别出由于舞弊导致的重大错报风险，为将 期中得出的结论延伸至期末而实施的审计程序通常是无效 的，注会应当考虑在期末或者接近期末实施实质性程序。
(三)如何考虑以前审计获取的证据
在以前审计中实施实质性程序获取的审计证据 ，通常对本期只有很弱的证据效力或没有证据 效力，不足以应对本期的重大错报风险。（应 收账款函证）
1.如果控制测试结果表明某一认定的控制有 效运行，支持低水平的风险评估结论，对其有 较高程度的信赖，则只需从实质性程序中获取 较低程度的保证。
2.如果控制测试结果表明某一认定的控制并 未有效运行，不支持低水平的风险评估结论， 对其不能信赖，就需要从实质性程序中获取较 高程度的保证。
控制测试结果对实质性程序的性质、时间和 范围都可能产生影响。
确定控制测试范围时通常考虑：
1.在整个拟信赖的期间，被审计单位执行控制的 频率；频率越高，范围越大。（现金授权）
2.在所审计期间，注会拟信赖控制运行有效性的 时间长度。（现金授权，不同领导）
3.审计证据的相关性和可靠性的要求越高，范围 越大。（发票与购货单金额一致性）
4.通过测试与认定相关的其他控制获取的审计证 据的范围。（针对同一认定，可能存在不同控制。 当其他控制获取的审计证据的充分性和适当性较 高时，测试范围可适当缩小）（发货单，发票， 合同）
内
部
控
控制是否得到一贯执行
制
运
行 的
控制由谁执行
有
效
性
控制以何种方式运行
控制运行强调控制能够在不同时点按照既定设计的一贯执 行。
了解内部控制 所需审计证据数量相对较少，几个时点 测试控制运行的有效性 所需审计证据数量相对较多，多
个时点
即在“测试控制运行的有效性”与“确定控制是否得到执 行”所获取的审计证据存在差异
性程序与控制测试相结合，降低期末存在错报而未被发现 的风险
（二）如何考虑期中审计证据
在将其中实施的实质性程序得出的结论合理延伸至期末时 ，两种选择：
（1）针对剩余期间实施进一步的实质性程序；（应收账 款期中函证，期中至期末的新产生部分的函证）
（2）将实质性程序和控制测试结合使用；（应收账款的 真实性-销售的真实性-发票到发货单+函证）
设计实质性分析程序时考虑的因素
注册会计师在设计实质性分析程序时应当考虑的因素 包括：(1)对特定认定使用实质性分析程序的适当性； (2)对已记录的金额或比率作出预期时，所依据的内部 或外部数据的可靠性；(3)作出预期的准确程度是否足 以在计划的保证水平上识别重大错报；(4)已记录金额 与预期值之间可接受的差异额。
只有当以前获取的审计证据及其相关事项未发 生重大变动时，以前获取的审计证据才可能用 作本期的有效审计证据。（诉讼-或有负债）
三、实质性程序的范围
1.
评估的认定层次 重大错报风险
高
→
实质性程序范 围
广
三、实质性程序的范围
2.
实施控制测试的 结果
→
实质性程序范 围
不满意
广
控制测试结果对实质性程序的影响
实质性程序
实质性程序
直接用以发现认定层次的重 大错报而实施的审计程序。
无论评估的重大错报风险结果如何， 都应当针对所有重大交易、账户余额、 列报实施实质性程序，以应对识别的认 定层次重大错报风险。
一、实质性程序的性质
实质性程序的类型及其组合：
（一）细节测试 （二）实质性分析程序
（一）细节测试
细节测试的方向
注册会计师应当针对评估的风险设计细节测试，获取充分 、适当的审计证据，以达到认定层次所计划的保证水平。 该规定的含义是，注册会计师需要根据不同的认定层次的 重大错报风险设计有针对性的细节测试。
例如：在针对存在或发生认定设计细节测试时，注册会计 师应当选择包含在财务报表金额中的项目，并获取相关审 计证据；又如，在针对完整性认定设计细节测试时，注册 会计师应当选择有证据表明应包含在财务报表金额中的项 目，并调查这些项目是否确实包括在内。如为应对被审计 单位漏记本期应付账款的风险，注册会计师可以检查期后 付款记录。
5.控制的预期偏差。控制未得到执行/控制得到 执行=预期偏差率，预期偏差率越高，需要实 施控制测试的范围越大。但偏差率过高，控制 测试可能无效。
五、控制测试的结论
可能的结论：
1.控制有效运行，可以信赖。 2.控制运行无效，不可信赖。
注册会计师应根据控制测试的结 果，确定其对实质性程序的性质、时 间与范围的影响。
（4）应在每一次审计中都选取足够数量的部分控制 进行测试，即不应将所有拟信赖控制的测试集中于 某一次审计，而在之后的审计中不对任何控制进行 测试。（每一次，每一期，每一期次）
四、控制测试的范围
对某项控制活动测试的次数。
控制测试范围的确定，主要受对控 制初步评价的结果的影响。
在了解控制后，如果认为相关控制 风险较低，即对控制运行有效性的拟信赖 程度较高，则需要更充分、适当的证据来 支持这种高信赖，因此实施控制测试的范 围就大。