新准则与新税法下捐赠的会计及税务处理
企业捐赠业务的会计处理与纳税调整
借： 营业外支 出
贷： 库存商品 应交税费一应交增值税 （ 销项税额 ）
１５００ ２５０
１００ ０ ０００ ２５０ ５ ００
救 灾物资 和救灾款捐 出去 了， 企业如何进行会计处理 呢？在新
会计准则和新企业所得税法下 ，捐赠业 务 中从对外 捐赠和接
受捐赠两种 角度 分析捐赠业务 的 日常会计 处理 ，包括纳税 调 整及所得税的核算。
因捐赠事项产生 的纳税调整金额 ＝ｆ 按税法规定认定 的捐
出资产 的公允价值—ｆ 税法规定确定的捐 出资产的成本 （ 按 或 原价 ） —按税法规定计提的累计折 旧 （ 累计摊销额 ） 或 １ 一捐赠
过程中发生 的清理费用及 交纳的可 以从应纳税所 得额 中扣除
企业捐赠是指企 业 自愿 、无偿地将其 有权处分 的合法 财 产（ 如现金、 库存商品和其他物资等） 赠送给受赠人 的行 为。 从
因捐 赠业务产生 的纳税调 整金额合计 为８ ．万元 （Ｏ ３５ ５ 万
元＋３． ３ 万元）在没有其他纳税调整事项的情况下， ５ ， 甲公司当
期应纳所得税＝（ ６０ ８ ．） ５ １０ ＋ ３ ×２ ％ ５ ＝４ ０８５ ２ ．７ 万元
借： 所得税 费用
贷： 应交税费 一应交所得税
４０７０ ２８５
无其他纳税调整事项 ， 所得税税率为２ ％。 ５ 捐赠现金时甲公 司的会计处理为 ：
借 ： 业外 支 出 营 １０ ０ ０ ０００
借： 固定资产清理 固定资产减 值准备 累计折 旧 １０ ｏ ０ ０ ０ ｏ
２０） ００ （ｏ
ｌＩ ０ ０ ｏ Ｄ ０
贷： 银行存款
３ ｏ ｏ ０００
产捐赠而言的 ；大括号 以外的部分是对外捐赠 资产产生的纳 税调整金额 ， 适应于所有 资产 的捐赠 。
最新信用社(银行接受捐赠资产会计核算办法
信用社（银行）接受捐赠资产会计核算办法为统一和规范我省农村信用社接收捐赠资产的会计核算，根据信用社（银行）今年年度会计决算工作意见精神以及财政部发布的《金融企业会计制度》、相关会计准则的有关规定，特制定本核算办法。
一、接受捐赠资产的会计核算范围信用社以合法接受捐赠形式取得的各类资产必须在取得、使用、处置等环节进行相应的会计核算。
根据接受捐赠资产的不同，接受捐赠资产可分为货币性资产和非货币性资产。
其中货币性资产指现金资产，非货币性资产指除现金资产以外的其他资产。
二、取得捐赠资产的会计处理（一）捐赠资产入账价值的确定1、信用社接受捐赠的货币性资产，按实际取得的金额入账。
2、信用社接受捐赠的固定资产，其入账价值应分别以下情况确定：（1）捐赠方提供了有关凭据的，按凭据上标明的金额加上应支付的相关税费确定；（2）捐赠方没有提供有关凭据的，按如下顺序确定：同类或类似固定资产存在活跃市场的，应参照同类或类似固定资产的市场价格估计的金额，加上应支付的相关税费确定；同类或类似固定资产不存在活跃市场的，按该接受捐赠的固定资产的预计未来现金流量现值确定。
（3）如果接受捐赠的系旧固定资产，按依据上述方法确定的新固定资产价值，减去按该项资产的新旧程度估计的价值损耗后的余额确定。
3、信用社接受捐赠的无形资产，其入账价值应分别以下情况确定：（1）捐赠方提供了有关凭据的，按凭据上标明的金额加上应支付的相关税费确定；（2）捐赠方没有提供有关凭据的，按如下顺序确定：同类或类似无形资产存在活跃市场的，应参照同类或类似无形资产的市场价格估计的金额，加上应支付的相关税费确定；同类或类似无形资产不存在活跃市场的，按该接受捐赠的无形资产预计未来现金流量现值确定。
（二）取得捐赠资产的费用处理信用社在取得捐赠资产的过程中可能发生以下费用：1、接收房屋建筑物需缴纳的契税等；2、评估捐赠资产和办理产权转让过程中发生的交易服务手续费、测绘费、评估费、过户费、登记费、土地出让金等费用。
对外捐赠款项会计处理方法
根据新会计准则：利润总额=营业收入-营业成本-营业税金及附加-营业费用-管理费用-财务费用-资产减值损失+公允价值变动收益(或减变动损失)+投资收益(或减投资损失)+营业外收入-营业外支出。
根据《中华人民共和国企业所得税法》第九条规定：企业发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除。
根据新会计准则：利润总额=营业收入-营业成本-营业税金及附加-营业费用-管理费用-财务费用-资产减值损失+公允价值变动收益(或减变动损失)+投资收益(或减投资损失)+营业外收入-营业外支出。
而税法规定，企业发生的捐赠支出，可以在税前扣除，但要同时具备3个条件，一是公益性，二是企业有实现的利润，三是要在一定的比例内。
如果企业发生了经营亏损，其捐赠的支出，是不能扣除的。
所得税：捐赠支出可税前扣除根据《中华人民共和国企业所得税法》第九条规定：企业发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除。
根据新会计准则：利润总额=营业收入-营业成本-营业税金及附加-营业费用-管理费用-财务费用-资产减值损失+公允价值变动收益(或减变动损失)+投资收益(或减投资损失)+营业外收入-营业外支出。
而税法规定，企业发生的捐赠支出，可以在税前扣除，但要同时具备3个条件，一是公益性，二是企业有实现的利润，三是要在一定的比例内。
如果企业发生了经营亏损，其捐赠的支出，是不能扣除的。
《财政部、海关总署、国家税务总局关于支持汶川地震灾后恢复重建有关税收政策问题的通知》规定，对向“汶川”和“玉树”灾区的捐赠可以全额扣除。
由于目前还没有关于向“雅安”灾区捐赠可以全额扣除的规定，需要等待下一步政策的出台。
《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第二十五条规定，企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利和利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产和提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。
公益性捐赠支出会计处理的探讨
公益性捐赠支出会计处理的探讨乐善好施不仅是我国传统美德，也已经成为当今世界的主流价值趋向。
无论是在东方还是西方社会，慈善事业都是充满人道关怀的光荣而崇高的事业，倍受世人推崇。
因此，巴菲特和盖茨前段时间的中国之行之所以赢得了如此巨大的关注度，除了他们的世界名人效应外，更主要的是，在我国当前社会分配体制不够完善、贫富悬殊较大的现实情况下，“巴比”慈善显得更加必要和具有现实意义，它为中国慈善事业的发展搭建了一个小小的平台，相信一些企业会踊跃加入，慷慨解囊。
但哪些捐赠属于企业公益性捐赠呢？如何进行会计处理呢？又涉及到哪些税收问题呢？这些都是企业比较关注的。
企业的公益性捐赠，它可以弥补政府职能缺位，促进公益性事业发展，因此，企业在计算缴纳企业所得税时，可以按照一定比例扣除。
我们知道，企业的公益性捐赠可以通过现金形式和实物形式进行，这两种方式的公益性捐赠的处理方法，尤其是实物捐赠的处理方法，在现实操作中是有一定争议的。
本文内容首先介绍公益性捐赠的内涵，然后主要分析一下实物捐赠的处理，探讨公益性捐赠的涉税问题，对两种不同的处理方法进行阐述和比较，最后得出结论。
一、公益性捐赠概述根据《企业所得税法实施条例》第五十一条的规定，公益性捐赠是指企业通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门，用于《中华人民共和国公益事业捐赠法》规定的公益事业的捐赠。
为了弥补政府职能的缺位，调动企业积极参与社会公共事业发展的积极性，促进我国公益性事业的发展，考虑了国际上的通行做法，在兼顾国家财政承受能力和纳税人负担水平的前提下，企业所得税法规定了公益性捐赠的税前扣除标准。
企业发生的公益性捐赠支出，不超过年度利润总额12％的部分，准予扣除。
从理论上来说，企业可以直接向公益事业捐赠，而无需通过中间部门，这样更有利于节省成本和环节，而且实践中很多企业向公益事业的捐赠，确实是由企业直接向受援对象捐助的。
但是，在税务处理上，由于税收征管实践等方面的考虑，若允许企业直接向公益事业捐赠，税收上很难处理，而且在我国整个公益性捐赠尚处于起步阶段时，允许企业直接向公益事业的捐赠税前扣除的话，可能会出现一部分企业借此偷漏税的现象。
固定资产的会计处理与税务处理
固定资产的会计处理与税务处理从会计的角度划分，固定资产一般被分为生产用固定资产、非生产用固定资产、租出固定资产、未使用固定资产、不需用固定资产、融资租赁固定资产、接受捐赠固定资产等。
下面让我们一起来了解一下固定资产的税务和会计怎么处理。
一、新准则下固定资产处置的会计处理流程在固定资产的处置中，除固定资产盘亏是按其账面价值，借记“待处理财产损益”，借记“固定资产减值准备”借记“累计折旧”，贷记“固定资产”，其余的固定资产处置包括出售、报废、投资、捐赠、抵债、调拨都通过“固定资产清理”科目核算。
即借记“固定资产清理”，借记“固定资产减值准备”借记“累计折旧”，贷记“固定资产”，然后再将“固定资产清理”科目的余额进行转出，而新准则将不再像旧准则一样全部按账面价值分别转入“营业外收(支)”(出售、报废、捐赠)、“长期股权投资”(投资)、“应付账款”(抵债)、资本公积“(调拨)等科目，对一些特殊事项，倒如，将以固定资产抵债、用固定资产投资等事项，在符合一定条件下采用”公允价值“转入相关的科目。
由此将产生会计与税法上新的差异。
二、所得税方面1、以固定资产抵债，适用《企业会计准则第12号——债务重组》，新准则最大的“亮点”就是债务重组业务交易价格的变化。
即债务人以非现金资产低偿债务的过程实际上是两个过程，首先是债务人将非现金资产按公允价值进行处置，以确定转让收益;再以处置所得(公允价值)偿付债务，同时据此确认债务重组损益。
这表明债务重组交易最终以公允价值作为交易价格。
【例1】A企业与B企业达成债务重组协议，A企业将其一条生产线(原价10万元，累计折旧4万元，公允价值7万元)偿还B企业的债务8万元。
假定以上资产未计提减值准备。
A企业账务处理：借：固定资产清理 60000累计折旧 40000贷：固定资产100000债务重组收益：8万-7万=1(万)资产转让收益：7万-6万=1(万)借：应付账款80000贷：固定资产清理60000营业外收入——处置非流动资产收益 10000——债务重组利得10000纳税分析：由于新准则采用了等同于税法上的使用的销售价格——“公允价值”，并将债务人债务重组收益计入了“利得”——“营业外收入”账户，不再像旧准则一样计入“资本公积”账户，这样，新准则下以固定资产抵债，在所得税方面不再产生财税差异，勿需进行纳税调整。
新准则与新税法下捐赠的会计及税务处理
新准则与新税法下捐赠的会计及税务处理企业在生产经营过程中存在大量的捐赠业务，特别是在救灾扶贫或一些新设立的企业在开业时，经常会发生社会各界的捐赠，对此事项新会计准则改变了以前的核算方法，其会计与税务处理在捐赠方和受赠方各不相同。
一、对外捐赠资产的会计与税务处理新准则规定，在会计处理中，企业对外捐赠资产，只需借记“营业外支出——捐赠支出”，贷记“库存现金”、“银行存款”、“库存商品”、“固定资产”、“无形资产”等有关科目，如果被捐赠的固定资产已提减值准备和累计折旧或无形资产已提减值准备的，还应借记“累计折旧”、“固定资产减值准备”或“无形资产减值准备”，将其差额借记“营业外支出——捐赠支出”。
按照相关规定，企业将自产、委托加工的产成品和外购的商品、原材料、固定资产、无形资产和有价证券等用于捐赠，应将捐赠资产的账面价值及应交纳的流转税等相关税费，作为营业外支出处理；按照税法规定，企业将自产、委托加工的产成品和外购的商品、原材料、固定资产、无形资产及有价证券等用于捐赠，应分解为按公允价值视同对外销售和捐赠两项业务进行所得税处理，即所得税法规定企业对外捐赠资产应视同销售计算交纳流转税及所得税。
如果对外捐赠符合公益、救济性捐赠条件，按照实施的新《企业所得税法》及《所得税实施条例》规定，公益救济性捐赠扣除标准统一为12％，超过限额部分要进行所得税纳税调整。
我国现行税法对两种形式的捐赠有明确规定：(1)符合税法一般规定条件的公益、救济性捐赠可在限额内税前扣除，超过部分不得在税前扣除；(2)非公益、救济性捐赠一律不得在税前扣除。
如果对外捐赠不符合公益、救济性捐赠条件，在年终所得税汇算清缴时，该项捐赠支出要在当期全额进行纳税调整。
二、接受资产捐赠的会计与税务处理《企业会计准则——基本准则》规定，“利得是指由企业非日常活动所形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的流入”。
“接受捐赠”是企业非日常活动产生的经济利益的流入，新准则将其归人“营业外收入”科目核算，增加当期的所有者权益。
公益性捐赠支出税前扣除有规范
我国新企业所得税法允许企业发生的符合公益性捐赠条件支出按规定比例在计算应纳税所得额时扣除。
为进一步规范公益性捐赠税前扣除政策，加强税收征管，财政部、国家税务总局、民政部三部门先后联合下发《关于公益性捐赠税前扣除有关问题的通知》（财税〔2008〕160号）、《关于公益性捐赠税前扣除有关问题的补充通知》（财税〔2010〕45号）等规范性文件，对公益救济性捐赠税前扣除政策及相关管理问题进行明确和规范。
本文，笔者就公益性捐赠税前扣除须注意的事项进行提示，以供纳税人参考，防范纳税风险的发生。
一、年度利润总额按统一会计制度计算《中华人民共和国企业所得税实施条例》（以下简称《企业所得税法实施条例》）规定：“企业发生的公益性捐赠支出，不超过年度利润总额12%的部分，准予扣除。
年度利润总额，是指企业依照国家统一会计制度的规定计算的年度会计利润。
”而财税〔2008〕160号文第一条则规定：企业通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门，用于公益事业的捐赠支出，在年度利润总额12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除。
年度利润总额，是指企业依照国家统一会计制度的规定计算的大于零的数额。
很显然，财税〔2008〕160号文除了重申《企业所得税法实施条例》的规定之外，特别强调：年度会计利润是指企业依照国家统一会计制度的规定计算的大于零的数额。
这也就意味站着，除国家另有规定外，如果企业的年度会计利润总额为0或者出现亏损，其符合规定的捐赠也不得在税前扣除。
根据《国家税务总局关于企业所得税执行中若干税务处理问题的通知》（国税函〔2009〕202号）、《财政部海关总署国家税务总局关于支持玉树地震灾后恢复重建有关税收政策问题的通知》（财税〔2010〕59号）和《财政部海关总署国家税务总局关于支持舟曲灾后恢复重建有关税收政策问题的通知》（财税〔2010〕107号）的规定，目前为止企业只有发生为汶川地震灾后重建、举办北京奥运会、上海世博会和玉树地震、甘肃舟曲特大泥石流灾后重建等五项特定事项的捐赠，可以据实在当年企业所得税前全额扣除（对玉树、舟曲分别是从2010年4月14日起、2010年8月8日起执行至2012年12月31日止，下同）。
新准则下企业接受捐赠的会计处理
新准则下企业接受捐赠的会计处理
由于新会计准则将接受捐赠资产的价值计入“营业外收入——捐赠利得”与税法对企业接受捐赠的处理保持了一致，所以，一般情形下，企业无需再对接受捐赠资产进行纳税调整。
但必须注意的是，如果企业对接受捐赠的非货币性资产按照新会计准则与税法确定的价值存在差异，则必须按税法规定进行纳税调整。
对因企业接受的非货币性资产捐赠弥补亏损后的数额较大，经主管税务部门审核可在不超过5年内的期限内分期平均计入各年度应纳税所得额计交所得税。
如果企业接受捐赠的收入金额不大，则直接借记“所得税费用”科目，贷记“应交税费——应交所得税”科目。
如果企业接受捐赠的收入金额较大，所得税费用负担较重，应按照捐赠资产计算的所得税费用，借记“所得税费用”科目，按照形成的应纳税暂时性差异计算确定的递延所得税负债，贷记“递延所得税负债”科目，按当期应交所得税，贷记“应交税费——应交所得税”科目。
此外，在税务处理上，企业对接受捐赠的库存商品、固定资产、无形资产等非货币性资产，可按税法规定结转销售成本、计提折旧及无形资产摊销额等。
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新准则与新税法下捐赠的会计及税务处理
作者：帅毅
来源：《财会通讯》2009年第01期
一、对外捐赠资产的会计与税务处理
新准则规定，在会计处理中，企业对外捐赠资产，只需借记“营业外支出——捐赠支出”，贷记“现金”、“银行存款”、“库存商品”、“固定资产”、“无形资产”等有关科目，如果被捐赠的固定资产已提减值准备和累计折旧或无形资产已提减值准备的，还应借记“累计折旧”、“固定资产减值准备”或“无形资产减值准备”，将其差额借记“营业外支出——捐赠支出”。
按照相关规定，企业将自产、委托加工的产成品和外购的商品、原材料、固定资产、无形资产和有价证券等用于捐赠，应将捐赠资产的账面价值及应交纳的流转税等相关税费，作为营业外支出处理；按照税法规定，企业将自产、委托加工的产成品和外购的商品、原材料、固定资产、无形资产及有价证券等用于捐赠，应分解为按公允价值视同对外销售和捐赠两项业务进行所得税处理，即所得税法规定企业对外捐赠资产应视同销售计算交纳流转税及所得税。
如果对外捐赠符合公益、救济性捐赠条件，按照实施的新《企业所得税法》及《所得税条例》规定，公益救济性捐赠扣除标准统一为12％，超过限额部分要进行所得税纳税调整。
我国现行税法对两种形式的捐赠有明确规定：(1)符合税法一般规定条件的公益、救济性捐赠可在限额内税前扣除，超过部分不得在税前扣除；(2)非公益、救济性捐赠一律不得在税前扣除。
如果对外捐赠不符合公益、救济性捐赠条件，在年终所得税汇算清缴时，该项捐赠支出要在当期全额进行纳税调整。
二、接受资产捐赠的会计与税务处理
《企业会计准则——基本准则》规定，“利得是指由企业非日常活动所形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的流入”。
“接受捐赠”是企业非日常活动产生的经济利益的流入，新准则将其归人“营业外收入”科目核算，增加当期的所有者权益。
接受捐赠的资产，应按捐出方提供的会计凭证上标明的金额加上相关税费作为入账价值；如果没有提供有关凭证，则按以下规定处理：(1)同类或类似资产活跃市场的市场价格估计金额加上相关税费确定；(2)不存在活跃市场时，按该受捐资产的预计未来现金流量现值加上相关税费确定。
企业接受资产捐赠时，应根据有关凭证或参照同类资产的市场价格合理估价加上发生的相关费用，借记“现金”、“银行存款”、“固定资产”、“无形资产”等有关科目，贷记“营业外收入——捐赠利得”、“银行存款”等。
税法规定，企业不论接受货币捐赠还是非货币捐赠，都要作为当年收益，前者应一次性计入企业当年收益，计算缴纳企业所得税，后者可先用于弥补以前年度亏损，弥补有余要计算缴纳企业所得税。
因此，企业年终应按接受捐赠资产或用以弥补亏损后的差额计算应交所得税；对因企业接受的非货币性资产捐赠弥补亏损后数额较大的，经主管税务部门审核可在不超过5年内的期限内分期平均计人各年度应纳税所得额并计交所得税。
“数额较大”是根据《关于做好已取消和下放管理的企业所得税审批项目后续管理工作的通知》(国税发[2004]82号)的规定，取消了对该事项的行政审批，企业可在接受非货币性资产捐赠收
入占当期应纳税所得额百分之五十以上时，向主管税务机关申报，经审核确认可在不超过5年丙的期限内分期平均计入各年度应纳税所得额并计交所得税。
(1)企业接受资产捐赠时，按新会计准则确定的价值，借记“现金”、“银行存款”、“固定资产”、“原材料”、“包装物”、“低值易耗品”、“无形资产”等有关科目，贷记“营业外收入——捐赠利得”科目。
(2)企业计算缴纳所得税时，如果接受的是货币性资产或非货币性资产捐赠收入金额不大，所得税费用负担不重，直接借记“所得税费用”科目，贷记“应交税费——应交所得税”科目。
这一情况在新的企业会计准则体系下，企业接受资产捐赠的会计处理与税务处理基本上是一致的，不存在暂时性差异。
如果非货币性资产捐赠收入金额较大(接受非货币性资产捐赠收入占当期应纳税所得额百分之五十以上)，所得税费用负担较重，分期平均计入各年度应纳税所得额时，这时产生应纳税暂时性差异，根据《企业会计准则第18号——所得税》及其应用指南，应按照捐赠无形资产计算的所得税费用借记“所得税费用”科目，按照计算的递延所得税负债贷记“递延所得税负债”科目，按当期应缴所得税贷记“应交税费——应交所得税”科目。
值得注意的是，新会计准则以前的会计处理是根据《企业会计制度》及财政部、国家税务总局印发的《关于执行和相关会计准则有关问题解答(三)》通知的规定，对企业接受捐赠资产价值的处理方法是，先通过“待转资产价值”科目核算，在计算缴纳所得税后最终转入“资本公积—其他资本公积”科目，以上方法执行新准则的企业按新会计准则及应用指南已经不再适用。