长投内部未实现损益
探析母子公司未实现内部损益抵销的两种方法
探析母子公司未实现内部损益抵销的两种方法作者：雒翠刘斌来源：《会计之友》2017年第07期【摘要】在企业编制合并报表时，母子公司未实现内部交易损益抵销的账务处理一直是实务中的难点。
文章从案例入手，首先分别介绍了复杂权益法与简单权益法下母子公司未实现内部交易损益抵销的账务处理，其次在两种方法下对少数股东权益（损益）的影响进行了对比分析，最后提出了相应改进措施。
【关键词】投资企业；合并报表；复杂权益法；简单权益法；母公司【中图分类号】 F276 【文献标识码】 A 【文章编号】 1004-5937（2017）07-0074-04一、概述投资企业对被投资企业的长期股权投资在进行初始计量后的后续计量方法主要分为成本法和权益法两种。
其中权益法后续计量主要是以持有期间被投资企业的权益变动而调整投资企业长投账面价值的一种方法。
按照现行企业会计准则规定，权益法后续计量又可分为简单权益法和复杂权益法；两者的主要区别在于复杂的权益法需要抵销投资与被投资企业两者之间各种内部交易产生的未实现损益。
权益法除了在投资企业对联营合营企业的长期股权投资的后续计量中运用外，在投资企业合并报表中需要利用权益法对长期股权投资进行相关调整。
2007年1月1日实施的企业会计准则对于权益法后续计量不断进行修订调整，对比2014年新修订的企业会计准则第33号合并财务报表可以发现，权益法后续计量逐渐从复杂转为简单的权益法。
考虑到目前相关准则并未给出明确的案例说明，本文将结合实际案例，针对投资企业合并工作底稿中的内部交易如何在合并报表中体现，将分别从复杂权益法到简单权益法作出相应的说明[ 1 ]。
二、案例分析（一）案例顺达股份公司2013年1月1日以现金支付方式购买取得无关联公司溜溜弯股份公司75%的股权，支付对价为1 350万元。
通过此次收购，顺达公司取得溜溜弯公司的控制权，成为其控股股东。
相关购买日溜溜弯公司情况如下：购买合并日溜溜弯资产负债表揭示其权益组成分别为：股本850万元，留存收益合计730万元（其中盈余公积470万元及未分配利润260万元），资本公积合计为320万元，账面价值总计1 900万元。
权益法中未实现内部交易损益的抵消处理
权益法中未实现内部交易损益的抵消处理Learn standards and apply them. June 22, 2023权益法中未实现内部交易损益的抵消处理我国会计准则要求投资企业对于合营及联营企业的长期股权投资,在个别报表中采用权益法核算,因此,抵销投资企业与合营及联营企业之间内部交易未实现损益,理应在编制个别报表时完成;以下分别逆流交易和顺流交易探讨内部交易未实现损益的抵销;1．逆流交易：逆流交易是指子公司向母公司销货等交易的行为;由合营及联营企业向投资企业销货,假如投资企业未转售给独立的第三方,虽然该交易所产生的未实现损益已全部计入联营及合营企业的利润表,但根据交易实质,投资企业只能确认联营及合营企业在这一交易损益中归属于其他投资企业的份额,即确认投资收益时应当按投资企业持股比例扣除内部交易未实现损益,待投资企业将该资产转售给独立的第三方以后,再确认这一交易损益中归属于自己的份额;逆流交易产生的损益,在计算投资收益时应扣除；编制合并报表时,应抵销内部交易所虚增的资产价值;例1甲企业于20×7年1月取得乙公司20%有表决权股份,能够对乙公司施加重大影响;假定甲企业取得该项投资时,乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同;20×7年8月,乙公司将其成本为600万元的某商品以1 000万元的价格出售给甲企业,甲企业将取得的商品作为存货;至20×7年资产负债表日,甲企业仍未对外出售该存货;乙公司20×7年实现净利润为3 200万元;假定不考虑所得税因素;①甲企业在按照权益法确认应享有乙公司20×7年净损益时,应进行以下账务处理：借：长期股权资——损益调整 5 600 000 3 200－400×20% ＝560万贷：投资收益 5 600 000解析由于乙公司净利润3 200万元中包含了400万内部交易损益甲企业购入的内部商品期末仍未实现对外销售,甲企业计算投资收益时,应按净利润3 200万扣除400万之后的余额2 800万乘以享有比例20%;即,不应确认乙公司净利润中由内部销售损益形成的,本企业应享有的份额80400×20%万元;核心精神是应扣掉被投资方净利润中包含的未实现内部交易损益,从而避免因关联交易损益虚增投资收益80万元,如果不扣掉这部分,则甲企业会因关联交易虚增投资收益80万元;在少确认投资收益80万元的同时,长期股权投资的账面价值也少确认了80万元;这是一笔是真正的会计分录即要编记账凭证,记在甲公司账簿,会进入甲企业报表;以后年度,内部交易资产实现对外销售的,原内部交易损益则变为已实现,确认当年投资收益时应加回;②投资企业有子公司的注意可不是乙公司,在合并财务报表中,因该未实现内部交易体现在投资企业持有存货的账面价值当中,应进行以下调整：借：长期股权投资——损益调整 800 000贷：存货 800 000解析甲企业购入该批商品后,按照1 000万元的账面价值反映在其账簿中,体现在其资产负债表中;如果甲企业另外拥有一个子公司,比如,甲企业持有丙公司70%的股权,那么,甲企业和丙公司构成一个企业集团,期末要编制甲和丙的合并报表注意：这里所说的合并报表绝不是甲企业与乙公司之间合并,乙公司是联营企业而不是子公司,不纳入合并报表;甲企业的个别报表进入合并报表之前,要把这1 000万元存货价值中自我交易乙公司20%股权的股东正是甲公司自己虚增的80万元抵销,即应消除内部交易的影响;如果消除内部交易的话,则应补回甲企业个别报表中因内部交易而少确认的长期股权投资80万元但少确认的投资收益80万元不补回,因为乙公司对应的利润是内部交易形成的,因此,应借记长期股权投资80万,贷记存货80万;这笔分录不是真正的会计分录存货不是会计科目,而是报表项目,长期股权投资无需写明细科目,而是合并报表的抵销分录不进甲公司账簿,也不进甲公司个别报表,只是合并工具而已;2．顺流交易：指投资企业向联营企业销售货物的行为;顺流交易将未实现损益计入了投资企业的个别报表中净利润,所以应抵销归属于母公司所有者的未实现净利润;顺流交易产生的损益,在计算投资收益时应扣除；编制合并报表时,应抵销内部交易所虚增的损益;例2甲公司持有乙公司20%有表决权股份,能够对乙公司生产经营决策施加重大影响;20×7年,甲公司将其账面价值为600万元的商品以1 000万元的价格出售给乙公司;至20×7年资产负债表日,该批商品尚未对外部第三方出售;假定甲企业取得取该项投资时,乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同,两者在以前期间未发生过内部交易;乙公司20×7年净利润为2 000万元;假定不考虑所得税因素;①甲公司在确认投资收益时：借：长期股权投资——损益调整 3 200 000 2 000万－400万×20%贷：投资收益 3 200 000解析：甲公司将其账面价值为600万元的商品以1 000万元的价格出售给乙公司时,确认了销售收入1 000万元,结转了销售成本600万元,然而,其中的20%属于自我交易乙公司20%股权的股东正是甲公司,该部分内部销售利润801 000－600×20%万元并未实现,不应该确认;但由于平时关联交易次数众多,从重要性角度,可以在期末编制报表时,一次性扣除内部销售利润;因此,期末长期股权投资核算过程中,在确认的投资损益时扣除相当于内部销售利润的金额,通过转移扣除的做法来消除关联交易虚增的利润;即本应扣除销售利润,但实际扣除的却是投资收益,对甲公司总利润的影响是相同的,从而达到不因关联交易虚增利润的目的;这类似于“拆东墙补西墙”;甲公司期末本应确认投资收益400 2 000×20%万元,扣除相当于内部销售利润的金额801 000－600×20%万元,只确认投资收益320万元;这是一笔真正的会计分录即要编记账凭证,记在甲公司账簿,会进入甲公司报表;②甲企业如需编制合并财务报表甲公司存在其他子公司,注意可不是乙公司,在合并财务报表中对该未实现内部交易损益应进行以下调整：借：营业收入 2 000 000 1 000万×20%贷：营业成本 1 200 000 600万×20%投资收益 800 000解析：期末,编制甲公司与其子公司如丙公司的合并报表时,应将甲公司个别报表中包含的内部交易损益抵销,即应抵销甲公司确认的对乙公司销售收入和销售成本中20%的份额,其实也就是将转移扣除的项目进行还原,还原各报表项目的本来面目;即,抵销内部销售收入2001 000×20%万元,抵销内部销售成本120600×20%万元,同时,补回甲公司个别报表中转移扣除的投资收益80万元;3．小结1逆流和顺流的第一笔分录是一样的,都是按照净利润扣除内部交易损益400万之后的余额计算投资收益,这也就是说,确认投资收益时,没有必要去区分逆流还是顺流,扣除内部交易损益即可;2第二笔分录是合并报表的抵销调整分录,在编制合并报表时做,并不是平时的账务处理;抵销调整分录,不会改变资产或损益的总额：例1逆流交易中,贷记存货80万,即减少资产80万,借记长期股权投资80万,即增加资产80万;例2顺流交易中,借记营业收入与营业成本之差80万,即减少损益80万,贷记投资收益80万,即增加损益80万;3扣除的内部交易损益400万,是指期末仍保留在买方的内部资产中包含的交易损益;所以两个例题中都有“至20×7年资产负债表日该批商品未对外部第三方出售”这句话;如果例2中,甲公司购入该批商品后,在20×7年12月31日之前,对外售出一半,那么,计算投资收益时应扣除的内部交易损益不是400万,而是200万调整存量而非流量;以后期间,出售内部交易资产时,再重新将未实现损益确认为投资收益;例1-1例1改编1：“至20×7年资产负债表日,甲企业仍未对外出售该存货”改为：20×7年11月,甲公司将该批存货中的400万元成本对外出售,取得销售价款500万元,剩余部分形成20×7年期末存货;20×8年3月,甲公司又对外出售该存货200万元,取得价款300万元;乙公司20×8年实现净利润2 000万元,不考虑其他因素;20×7年甲公司确认投资收益：借：长期股权投资——损益调整592贷：投资收益 592 3 200－600×毛利率40%×20% 20×7年甲公司合并报表：借：长期股权投资 48贷：存货48 600×40%×20%20×8年甲公司确认投资收益：借：长期股权投资——损益调整416贷：投资收益 416 2 000＋200×40%×20% 20×8年甲公司合并报表：借：长期股权投资 32贷：存货32 400×40%×20%4母子抵销与联营合营抵销的区别：A、与子公司的交易,母公司个别报表不做抵销,只是在合并报表中抵销；而与联营合营企业的交易,在投资方个别报表即做抵销扣除内部交易损益,合并报表中也调整;B、抵销子公司交易无需考虑比例即使非全资子公司,而与联营合营的交易应考虑比例;结论：总之,在期末确认投资收益时,不能用被投资方的账面净利润直接乘以持股比例,而要做完统一会计政策和会计期间、公允价值调整、内部交易损益调整等三方面的调整之后,再按比例计算投资收益;。
会计实务：什么是未实现内部交易损益
什么是未实现内部交易损益
未实现内部交易损益的定义如下所示：
这是一个经济专有词汇（英文：unrealizedgainsorlosses），关于内部交易损益，在新会计准则实施前，我国仅对母公司与子公司之间的内部交易进行了会计规范，并且将未实现损益的抵销全部调整合并净利润。
当时受母公司理论的影响，计算合并净利润时已扣除少数股东损益，故未实现损益的抵销不会影响少数股东损益；而对于投资企业与联营企业及合营企业之间内部交易未实现损益的处理，未进行规范。
2007年出台的《企业会计准则解释第1号》对权益法的规范进一步完善，新准则有关理念及规定导致内部交易未实现损益的会计处理发生了相应变化。
商品销售收入-销售折扣=商品销售收入净额
商品销售收入净额-商品销售成本-商品销售税金=商品销售利润
商品销售利润+其他业务利润-管理费用-营业费用-财务费用+营业外收入-营业外支出=营业利润
2006年发布的《企业会计准则第33号》对合并财务表会计规范的理念从母公司理论向经济实体理论转化，2007年出台的《企业会计准则解释第1号》对权益法的规范进一步完善：投资企业与联营企业及合营企业之间发生的内部交易损。
浅谈对长期股权投资未实现内部交易损益账务处理的理解
浅谈对 长期股权 投资未 实现 内部 交易损益账 务处理 的理解
王娟 娟 重 庆 市 大渡 口 国土 事 务 中心 重庆 ４ ０ ０ ０ ８ ４
摘要 ： 本文首 先阐述 了长期 股权投 资 未实现 内部 交易损 益账 务处 理难 以理 解 的问题 ； 然后 分析 了长期 股权 投 资未实 现 内部 交易损 益账 务处理 的逆 流 顺流 交 易处理 过程和 合 营方 向合 营企业投 入非货 币性 资产 ， 以帮助 大家理解 其实 质， 更 方 便 记 忆和 操 作 。 ． 关键 词 ： 长期 股 权 投 资 未 实 现 内部 交 易
，
逆流交 易
逆 流 交 易 是 指 联 营 企 业 或 合 营企 业 向 投资 企 业 出售 资 产 。资
以分 析 其 任 期 内不 良资 产 责 任划 分 。
．
第 三 是对 内部 管 理 进 行 审 计 。 就 企 业 性 质 不 同 ， 非 法 人 实 体 的 单 位 可 能 不 具 备 对 内部 控 制 制 度 的授 权 的 权 利 ， 但 完 全 具 备 对
净利 润 Ｘ比例
净 利 润 ×比例
Ｂ ． 借： 投资 收益 益 ×比例
未实 现 内部 交易 损 未 实现 内部交 易损 益 ×
投 资 企 业在 采 用 权 益法 确认 投资 收 益 时 ， 应 抵 消与 合 营企 业 之 贷： 长期 股权 投 资— — 损益 调 整 间 发 生 的 未 实 现 内部 交 易 损 益 。 分为 ３ 部分 ， １ ． 合 营企 业 向合 营 方 比例
未实现内部交易损益在编制合并财务报表时为什么一边减少存货一边增加长期股权投资？
未实现内部交易损益在编制合并财务报表时为什么⼀边减少存货⼀边增加长期股权投资？此交易属于逆流交易，编制合并报表⽅购买了长投单位的存货。
从合并报表⾓度看，所有的商品应该都公允的，此处编制合并报表单位的企业类似于合并报表的母公司，存货交易过来产⽣了增值，但是这个增值是“假增值”，类似母⼦公司编制合并报表，存货的实际价值在母公司不卖出存货时，应该是交易前的价值，那么这个虚增的内部交易，在存货未卖出，就以未实现内部交易损益认定（其实为了防⽌编制合并报表单位虚增资产）。
上⾯说了为什么要抵消掉存货（最终还要乘以持股⽐例）。
那为什么借⽅是长投呢，暂时记住吧，逆流交易借⽅就是长投，没有其他。
此处应该有解释。
-----------------------------------------------------------------------例：A公司持有B公司20%股份，对B公司具有重⼤影响，20X5年度B公司将其成本为600万元的某商品以1 000万元的价格出售给A公司（逆流交易），⾄年末仍未销售出去，当年B公司净利润为3200万元，不考虑所得税影响；A公司个别报表借：长期股权投资—损益调整 640（3200*20%）贷：投资收益 640（3200*20%）借：投资收益 80（（1000-600）*20%）（A公司）贷：长期股权投资—损益调整 80（（1000-600）*20%）（A公司）⾄年底，若A公司需要编制合并报表，则需要在合并⼯作底稿中编制如下抵消分录：借：营业收⼊ 200（1000*20%）（B公司）贷：营业成本 120（600*20%）（B公司） 存货 80 （400*20%）（A公司）我们要把该抵消的部分（存货虚增）给抵消掉，不该抵消的部分给恢复；借：长期股权投资 80贷：存货 80第三笔的那个抵消分录是在⼯作底稿中出现的，正常编制时是不出现的；-------------------------------------------------------------------------------⾸先，个别报表⾥：借：投资收益（分录1）贷：长期股权投资合并报表：最终应当达到的效果（分录2）借：投资收益贷：存货（逆流交易造成投资⽅存货⾼估，被投资⽅利润⾼估，所以我们要砍掉虚增的存货和利润，由于被投资⽅的利润是通过投资收益“合并”到我们报表的，因此砍投资收益）这⾥有个问题，合并报表是在个别报表的基础上，通过在合并⼯作底稿编制合并抵消分录等形成的，两套报表并⾮相互独⽴，所以我们只需要在合并⼯作底稿做：借：长期股权投资（分录3）贷：存货分录1加分录3就等同于分录2的效果。
权益法下未实现内部交易损益的会计处理
权益法下未实现内部交易损益的会计处理未实现内部交易损益是指投资企业与被投资单位之间发生内部交易，如果由此产生的损益构成了购买方资产的成本，这部分损益就称为未实现内部交易损益。
2007年11月财政部印发的《企业会计准则解释第1号》(下文简称《第1号》)规定：企业持有的对联营企业及合营企业的投资，按照《企业会计准则第2号——长期股权投资》的规定，应当采用权益法核算，在按持股比例等计算确认应享有或应分担被投资单位的净损益时，应当考虑以下因素：投资企业与联营企业及合营企业之间发生的内部交易损益按照持股比例计算归属于投资企业的部分，应当予以抵销，在此基础上确认投资损益。
投资企业与被投资单位发生的内部交易损失，按照《企业会计准则第8号——资产减值》等规定属于资产减值损失的，应当全额确认。
投资企业对于纳入其合并范围的子公司与其联营企业及合营企业之间发生的内部交易损益，也应当按照上述原则进行抵销，在此基础上确认投资损益。
笔者发现，不同教材对上述问题的处理方法并不相同。
由财政部会计司编写组编写的《企业会计准则讲解2010》(以下称《讲解》)和由财政部会计资格评价中心编著的2011年《中级会计实务》(以下称《实务》)都是目前国内比较权威的教材，但其对相关内容的处理却不相同，给广大读者带来了一些不便。
思想汇报/sixianghuibao/一、权益法下为什么要抵销未实现内部交易损益《企业会计准则第2号——长期股权投资》并未要求对内部交易损益中归属于投资方的部分进行抵销，那么《第1号》为什么要提出抵销呢？笔者认为，在权益法下，投资方对被投资单位有重大影响或共同控制的权力，这是长期股权投资采用权益法核算的根本原因，这种投资关系的存在必然影响到内部交易价格的形成，从而引起投资方资产、负债的虚计、高估(少计的可能性比较小)。
内部未实现交易损益的原因
内部未实现交易损益的原因
内部未实现交易损益指的是在同一集团内部各个成员之间进行的交易所导致的损益，在集团财务报表合并时并未在外部市场实现。
这种情况主要发生在关联公司之间进行的交易中，如产品、服务的买卖或资金的借贷等。
这些交易在单个公司的财务报表中可能表现为收入或成本，但在整个集团层面上看，并不构成真正的损益。
主要原因包括：
1. **未在外部市场上实现**：内部交易反映的收入或成本仅在集团内部发生，没有与外部独立第三方进行市场交易，因此这些损益被认为在集团层面上未实现。
2. **消除合并报表中的内部交易**：为了准确反映集团的整体财务状况，合并财务报表时需要消除集团内部各成员之间的交易记录，因为这些交易不影响集团整体的财务状况。
3. **防止收入和利润的双重计算**：如果不消除这些内部交易，集团的总收入和利润将被夸大，不符合真实、公正的财务报告原则。
4. **遵守会计准则**：国际财务报告准则（IFRS）和美国通用会计
准则（GAAP）都要求在编制合并财务报表时，必须消除集团内部交易中的未实现损益，以确保财务报表的准确性和可比性。
5. **管理内部定价和转移定价政策**：集团内部交易的定价可能受到转移定价政策的影响，这些政策旨在管理税务和其他内部管理目的，而不一定反映市场价值。
因此，内部未实现交易损益的处理是确保财务报表反映真实经济活动的重要步骤，有助于投资者、管理层和其他利益相关者准确评估公司的财务状况和运营绩效。
关于长期股权投资中逆流、顺流交易会计处理的理解
关于长期股权投资中逆流、顺流交易会计处理的理解长期股权投资权益法下，对于投资企业与联营企业、合营企业之间发生的未实现内部交易损益应予抵消。
即投资企业与联营企业、合营企业之间发生的未实现内部交易损益按照持股比例计算归属于投资企业的部分应予抵消，在此基础上确认投资损益。
未实现内部交易损益的抵消分为顺流交易与逆流交易。
顺流交易是投资企业向联营企业、合营企业出售资产，逆流交易是联营企业、合营企业向投资企业出售资产。
一、逆流交易在该交易存在未实现内部交易损益的情况下（即有关资产未对外部独立第三方出售），投资企业在采用权益法计算确认投资收益时，应抵消该未实现内部交易损益的影响。
以2013年注会教材【例4-8】为参考，甲企业于2007年1月取得乙公司20%有表决权股份，能够对乙公司实施重大影响。
假定甲企业取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同。
2007年8月，乙公司将其成本为600万元的某商品以1000万元的价格出售给甲企业，甲企业将取得的商品作为存货。
至2007年的资产负债表日，甲企业仍未对外出售该存货。
乙公司2007年实现净利润为 3200万元。
假定不考虑所得税因素。
甲公司在按照权益法确认应享有乙公司2007年净损益时，应将乙公司的净利润调整为2800万元【3200－（1000-600）】，进行以下会计处理：借：长期股权投资——损益调整（2800×20%）560贷：投资收益560 进行上述处理后，投资企业有子公司，需要编制合并财务报表的，在合并财务报表中，因该未实现内部交易损益体现在投资企业持有存货的账面价值当中，应在合并财务报表中进行以下调整：借：长期股权投资——损益调整 80贷：存货（400×20％） 80假定在2008年，甲企业将该商品以1000万元的价格对外部独立第三方出售，因该部分内部交易损益已经实现，甲企业在确认应享有乙公司2008年净损益时，应考虑将原未确认的该部分内部交易损益计入投资损益，即应在考虑其他因素计算确定的投资损益基础上调整增加80 万元。
第20讲_长期股权投资的权益法(2)
第二节长期股权投资的后续计量★★★考点2.长期股权投资的权益法（3）抵销投资方与被投资方之间发生的未实现内部交易损益所谓“内部交易”，是指投资方与被投资方（联营企业、合营企业）之间的交易，其中既包括顺流交易，也包括逆流交易。
所谓“未实现的损益”，是指交易有关资产未对外部独立第三方出售或未被消耗。
【例题·教材5-12】甲公司持有乙公司20%有表决权的股份，能够对乙公司施加重大影响。
2016年9月，甲公司将其账面价值为8 000 000元的商品以12 000 000元的价格出售给乙公司，乙公司将取得的商品作为管理用固定资产，预计使用寿命为10年，净残值为0。
假定甲公司取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同，两者在以前期间未发生过内部交易。
乙公司2016年实现净利润为20 000 000元。
不考虑相关税费等其他因素影响。
【解析】（1）甲公司在该项交易中实现利润4 000 000元，其中的20%是针对本公司持有的对联营企业的权益份额，确认投资收益时应予抵销。
（2）内部交易导致了该项固定资产账面原值虚高，注入了未实现的内部交易利润，进而导致乙公司就该项资产多计提了折旧，确认投资收益时应予抵销。
（3）综上，当年甲公司应该确认的投资收益=（20 000 000-4 000 000+4 000 000÷10×3/12）×20%=3 220 000（元）借：长期股权投资——损益调整 3 220 000贷：投资收益 3 220 000【例题·教材5-13】甲公司持有乙公司20%有表决权股份，能够对乙公司施加重大影响。
2016年8月，乙公司将其成本为9 000 000元的某商品以15 000 000元的价格出售给甲公司，甲公司将取得的商品作为存货。
至2016年12月31日，甲公司仍未对外出售该存货。
2017年，甲公司将该商品以18 000 000元的价格全部出售给独立第三方。
长期股权投资权益法和成本法中的顺流逆流
长期股权投资权益法和成本法中的顺流逆流一、长期股权投资权益法核算的内部交易的抵销（构成业务的，不存在未实现利润问题，不用抵消）投资企业与其联营企业及合营企业之间的未实现内部交易损益抵销与投资企业与子公司之间的未实现内部交易损益抵销有所不同，母子公司之间的未实现内部交易损益在合并财务报表中是全额抵销的，而投资企业与其联营企业及合营企业之间的未实现内部交易损益抵销仅仅是投资企业或是纳入投资企业合并财务报表范围的子公司享有联营企业或合营企业的权益份额部分。
（一）个别报表中抵销分录（顺流、逆流是一样的）1.借：长期股权投资（被投资企业利润×持股比例）贷：投资收益（被投资企业利润×持股比例）2.借：投资收益（存货内部交易售价-存货账面价值）×（1-当期出售比例）×持股比例）贷：长期股权投资（存货内部交易售价-存货账面价值）×（1-当期出售比例）×持股比例）第一年调减未实现内部交易损益，以后年度实现的（销售出去的）要调增（二）合并报表中抵销分录1.顺流借：主营业务收入（存货内部交易售价×持股比例）贷：主营业务成本（存货内部交易账面价值×持股比例）投资收益第一年无论是否对外全部售出或部分售出都应抵消全部，第二年不再做调整分录2.逆流借：长期股权投资（存货内部交易售价-存货账面价值）×（1-当期出售比例）×持股比例）贷：存货（存货内部交易售价-存货账面价值）×（1-当期出售比例）×持股比例）第一年只调整年底存货中未实现部分利润，以后年度也是只调整年底存货中未实现部分利润销售固定资产同理，通过多计提折旧实现利润二、对子公司长期股权投资合并报表中内部交易的抵销【关注】少数股东是否承担未实现内部交易损益？合并财务报表准则第三十六条：母公司向子公司出售资产所发生的未实现内部交易损益，应当全额抵销“归属于母公司所有者的净利润”。
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（一）未实现内部交易损益抵销与调整的处理原则 1. 投资企业在确认对联营企业及合营企业的
投资损益时，应当抵销投资企业与其联营及合营企 业之间发生的未实现内部交易收益按照持股比例计 算归属于投资企业的部分，并在此基础上确认投资 损益；投资企业与其联营及合营企业之间发生的未 实现内部交易损失，按照资产减值准则的规定属于 资产减值损失的，应当全额确认（即不予抵销）。
4. 投资企业与其联营及合营企业之间发生 的未实现内部交易损益的抵销和母公司与 子公司之间发生的未实现内部交易损益的 抵销有所不同：
母子公司之间发生的未实现内部交易损益 ，应当在编制合并财务报表时予以全额抵 销；而投资企业与其联营及合营企业之间 发生的未实现内部交易损益的抵销，仅仅 是投资企业或是纳入投资企业合并财务报 表范围的子公司应享有联营企业及合营企 业的权益份额。
合并财务报表中编制如下调整分录： 借：长期股权投资—损益调整 贷：存货等
从合并财务报表的角度看，逆流交易影响的 报表项目应当是投资企业的投资收益和存货 等持有资产项目，而长期股权投资项目应当 保持不变。
2. 逆流交易在以后期间的处理 ⑴投资企业在个别财务报表中的处理——
投资企业在编制个别财务报表时，应将原抵销 的未实现内部交易收益再确认为投资损益
5. 投资企业与其联营及合营企业之间发生
的内部交易包括顺流交易和逆流交易。其中：
顺流交易是指投资企业向其联营企业或合营企
业出售资产的交易，逆流交易是指联营企业或
合营企业向投资企业出售资产的交易。
顺流交易投资联营企业或 Nhomakorabea企业
逆流交易
合营企业
当该未实现内部交易损益体现在投资企业或
其联营企业、合营企业持有的资产账面价值中
2. 投资企业对于纳入其合并范围的子公司与 其联营企业及合营企业之间发生的未实现内部交易 损益，也应当按照上述原则进行抵销，并在此基础 上确认投资损益。
3. 投资企业与其联营及合营企业之间发生的 未实现内部交易损益，应当分别投资企业个别 财务报表和合并财务报表处理：
投资企业如需要编制合并财务报表的，投资企 业与其联营企业及合营企业之间发生的未实现 内部交易损益，在合并财务报表中也应当进行 调整。
以后年度，投资企业对因逆流交易而形成 的资产实现对外部独立第三方出售后，表明该 部分内部交易收益已经实现，因此投资企业在 采用权益法计算确认应享有联营或合营企业的 投资损益时，应将原未确认的该部分内部交易 收益计入投资损益，即应当确认联营企业或合 营企业因该交易产生的收益中应由本企业享有 的部分。
⑵投资企业在合并财务报表中的处理—— 无需编制调整分录
⑵投资企业在合并财务报表中的处理——投资 企业在编制合并财务报表时，应当对长期股权 投资与存货等持有资产进行重分类调整，即按 照归属于投资企业的未实现内部交易收益调增 长期股权投资账面价值和调减存货等持有资产 账面价值 因逆流交易产生的未实现内部交易收益， 在未对外部独立第三方出售之前，体现在投资 企业存货等持有资产的账面价值之中。投资企 业对外编制合并财务报表的,应当在合并财务报 表中对长期股权投资和包含未实现内部交易收 益的资产账面价值进行调整，抵销有关资产账 面价值中包含的未实现内部交易收益，并相应 调整对联营企业或合营企业的长期股权投资。
时，相关的损益在投资企业计算确认投资损益
时应予抵销。
3/23/2020
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逆流交易： 站在投资企业的投资收益的角度进行会计处理
，如果投资企业不调减对联营企业和合营企业 的投资收益，就会增加投资企业在个别财务报 表中的净利润，投资企业就可通过增加投资收 益来虚增净利润（从合并财务报表的角度看， 长期股权投资项目应当保持不变）； 顺流交易: 站在投资企业的营业收入与营业成本的角度进 行会计处理，如不调减投资企业的营业收入与 营业成本，就会增加投资企业的营业利润，从 而增加投资企业在个别财务报表中的净利润， 投资企业就可通过增加营业利润来虚增净利润 （从合并财务报表的角度看，投资收益项目应 当保持不变）。
逆流交易的抵销与调整（以存货为例） 1. 逆流交易发生当期且形成未实现内部交易收
益的处理 ⑴投资企业在个别财务报表中的处理——投资企
业在编制个别财务报表时，应当按照抵销未实现 内部交易收益后的被投资单位净利润确认投资损 益，同时调整长期股权投资的账面价值
对于联营或合营企业向投资企业出售资产的 逆流交易, 在该交易存在未实现内部交易收益的 情况下(即有关资产未实现对外部独立第三方出 售），投资企业在采用权益法计算确认应享有联 营或合营企业的投资损益时，投资企业不应确认 联营或合营企业因该交易产生的收益中应由本企 业享有的部分（即应当予以抵销），只能确认联 营或合营企业在该交易产生的收益中归属于被投 资单位其他投资者的份额。
顺流交易的抵销与调整： 1.顺流交易发生当期形成未实现内部交易收益的
处理 ⑴投资企业在个别财务报表中的处理 对于投资企业向联营或合营企业出售资产的
顺流交易, 在该交易存在未实现内部交易收益的 情况下(即有关资产未实现对外部独立第三方出 售），投资企业在采用权益法计算确认应享有联 营或合营企业的投资损益时，一方面应当调整对 联营或合营企业的长期股权投资账面价值；另一 方面投资企业因出售资产而应确认的损益仅限于 与联营或合营企业其他投资者交易的部分，而不 能确认投资企业在出售资产给其联营或合营企业 产生的未实现内部交易收益中按照持股比例计算 确定的归属于本企业的部分（应当予以抵销）。
⑵投资企业在合并财务报表中的处理 因顺流交易而产生的未实现内部交易收益
，在未对外部独立第三方出售之前，投资企业 对外编制合并财务报表的，应当在合并财务报 表中抵销投资企业产生的内部交易收益中归属 于本企业的部分，同时调增对联营企业或合营 企业的投资收益。 借：营业收入（营业收入总额×持股比例） 贷：营业成本（营业成本总额×持股比例） 投资收益（未实现内部交易损益×持股比例）