销售货物后以分期收款方式结算的如何进行税务处理
分期收款销售商品的财税处理
分期收款销售商品的财税处理（下）李云彬周凡宜禾本版11月15日刊载了《分期收款销售商品的财税处理》（上），本文继续刊发下篇的内容。
值得注意的是，在采用递延方式分期收款销售商品的情况下，企业应当根据《企业会计准则第14号——收入》及《企业会计准则第14号——收入应用指南》的规定，在商品交付给购货方时一次性确认营业收入。
根据《增值税暂行条例实施细则》的规定，在合同约定的收款日期确认增值税纳税义务发生时间。
因此，在会计处理上确认营业收入时，税务处理上并不需要当即计算增值税销项税额，而应当在合同约定的收款日期计算缴纳，其性质类似于递延所得税负债，可以通过增设“递延增值税负债”科目，以协调企业会计准则与税法之间在增值税上产生的差异，将来在合同约定的收款日期再由“递延增值税负债”转化为“应交税费——应交增值税（销项税额）”。
在本例中，甲企业于2009年1月2日确认主营业务收入时，确认“递延增值税负债”145.30万元，从2009年末起，分5年分期平均由“递延增值税负债”转化为“应交税费——应交增值税（销项税额）”29.06万元。
“递延增值税负债”科目期末余额应当根据不同情况，填写在资产负债表的“其他非流动负债”项目或者“一年内到期的非流动负债”项目。
①2009年12月31日收款时甲企业应当在每年年末收款时，一方面应将“递延增值税负债”转化为“应交税费——应交增值税（销项税额）”，另一方面应将本期分摊的未实现融资收益抵减财务费用。
借：银行存款200贷：长期应收款——乙企业——货款170.94长期应收款——乙企业——税款29.06借：递延增值税负债29.06贷：应交税费——应交增值税（销项税额）29.06借：未实现融资收益54.22贷：财务费用54.22。
②2009年12月31日长期应收款暂时性差异的计算及递延所得税的确认A.2009年12月31日，该项长期应收款的账面价值为（854.70＋145.30－170.94）－（170.94＋29.06－54.22）＝683.28（万元）。
分期收款方式销售的税收问题探讨
品销售收入 ， 将未来的融资收益确认 为长期负债 ， 并按合 同约
定 的不含增值税 的金 额确认金融资产 ，同时其融资收益在收
款期 内按金融资产 的摊 余成本和实 际利率计 算确定 的金额分
次进行摊销 ， 作财务费用 的抵 减 。２ ０ 年 １Ｎ Ｅ国务 院颁布 ０７ ２ ６ ｌ
、
增 值 税 问题
维普资讯
分期 收 款 方 式销
尹 芳 刘 薇
以分期收款方式销 售商品 ，在发 出商 品时一次性确认商
按 照《 企业会计 准则——收入 》 的规定 ， 有融 资性质 的 具 分期收款（ 收款期 限通常超过３ ） 年 销售商 品 ， 应按 照合同或协 议 价款的公 允价 值一次性确定收入 的金额 ，公允价 值与合 同 或协议 价款 的差 额确 认为融资收益 ； 而税法规 定 ， 税收入金 应 额为合 同约定 的价款 ， 这将产生增值税及所得税纳税 问题 。
入 时应凭 合同和商 品的 出库单 确认 “ 期应 收款” 分 期收款 长 ， 时 开具 增值 税专用 发票 或普 通发票 ， 借记 “ 行存 款 ” 贷记 银 ，
率摊销 的融资收 益 ， 目的是便 于增 值税 的征 收管理 ； 其 而会计
对该交易 的处理 目的在于将其作实物融 资处理 ，分期收 款合 同的签订表 明该 交易 只保留 了与商 品所 有权上 的次要风 险与 报酬 ，在发 出商 品时将分期收取 的款项 剥离为销售价格 和利 息， 商品的销售价格一次性确认 为收入 ， 利息在收取租金 时分 次确认为融资收益。基 于会计与税法的 目的不同 ， 在交易发生
（ ）融资收益” 一 “ 应否征收增值税 。分期收款方 式销售商 品与其他方 式销 售商品相 比较 ， 其商 品在销售 时已经发 出 ， 但 货款是 分期 收 回的 ， 延期收取 的货款具有融 资性质 ， 其实质是
分期收款会计处理与税务处理
分期收款销售的会计与税务处理2009-9-15 10:31【大中小】【打印】【我要纠错】分期收款销售，是指商品已经交付，但货款分期收回的一种销售方式。
分期收款销售的特点是所销售的商品价值较大，如房产、汽车、重型设备等；收款期限较长，有的几年，有的长达几十年。
相应地，收取货款的风险也较大，因而如何确认收入成为这种特殊销售业务会计处理和增值税处理的关键。
一、分期收款销售的会计处理《企业会计准则第14号——收入》规定：“企业应当按照从购货方已收或应收的合同或协议价款确定销售商品收入金额，但已收或应收的合同或协议价款不公允的除外。
对企业采用递延方式分期收款，实质上具有融资性质的销售商品或提供劳务，应收的合同或协议价款与其公允价值相差较大的，应按照应收的合同或协议价款的公允价值确定销售商品收入金额，应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，应当在合同或协议期间内采用实际利率法进行摊销，计入当期损益。
”很显然，准则中所指的递延方式分期收款销售是具有融资性质的，也就是说分期收款的期限较长，相当于为购买方提供一笔贷款。
对于这样的分期收款销售业务，一般应在销售成立时，按公允价值即分期收款总额的现值确认收入金额。
此时的具体会计处理为，按应收合同或协议价款借记“长期应收款”科目，按应收合同或协议价款的公允价值，贷记“主营业务收入”科目，按专用发票上注明的增值税额，贷记“应交税费——应交增值税(销项税额)”，按其差额，贷记“未实现融资收益”；未实现融资收益按期采用实际利率法确定利息收入，借记“未实现融资收益”科目，贷记“财务费用”科目。
然而，目前有些商场为了促销，对于一些家电等产品也采用分期收款方式销售，但期限不长，金额也不算很大。
此类业务实质上不具有融资性质，对这类业务的会计处理建议按以前的准则处理，分期确认收入和结转成本，即企业应按照合同约定的收款日期确认销售收入；同时按商品全部销售成本与全部销售收入的比率计算出本期应结转的销售成本。
分期收款销售商品的涉税处理
日 期
２ ０午年末 ｘ６
２ ０ 年年末 ｘ７ ２ ０ 年年末 ｘ８ ２ ０ 年年末 ｘ９
总 额
未收本金①＝ 上 财务费垌② 收现总额 已收本金 期①一上期④ ＝ ． ％ ①ｘ ２ ２ ③ ④＝ ② １６ ⑧～
２（ ０） ２（ ０） ２） ｛Ｊ Ｉ
８（ ０）
１４ ８ ２２
１９９ ３．６ 】７６ ５．３ １ ８／ ７ ３
６０ ０
算， 均应并人销售额计算应 纳税额。
从 以 规定中我们不难看 出，税法不承认会计 准则下核
算 的未实现融资收益 ，无论 购买方是否按合同约定 的付 款 日
际利率计算 的金额进行摊销 ， 为财务费用的抵减 。其中， 作 实
万元 。 ： 借 未实现融资收益４ ． 万元 ； ： ２７ ３ 贷 财务费用４． 万元 。 ２７ ３ ５２ ０年年末。借 ： ． ｘ９ 银行存款２０ ０万元 ； ： 贷 长期应收款２０ ０ 万元 。 ： 借 未实现融资收益２． 万元 ； ： １７ ８ 贷 财务费用２ ． ７元 。 １ ７） ８
分 期 收 款 销 售 商 品 的 涉 税 处 理
袁科 研
（ 西 省 成 阳路 桥工 程公 司 陕 西 成 阳 ７ ２ ０ ） 陕 １０ ０
【 摘要】 由于税法与会计制度对经济业务处理 的出发点不 同， 导致在分期收款销售商品收入确认 方面存在差别。本文
用 实例 阐述 了分 期 收 款 销 售 收 入 的 增值 税 处理 和 所 得 税 处理 。
４ ２ ０ 年年末。借 ： ．ｘ ８ 银行存款２ ０ ０万元 ； ： 贷 长期应收款２ ０ ０
企业会计准则及应用指南规 定 ，企业采取分期收款方式
分期收款结算会计与税务处理差异分析
（ ）０ ９ 月ｌ 日，公 司的某零售货物由于技术改进 ，价格 ７ ２ ０年８ １ Ａ 大幅下降 。 公司通过削价销售 ， Ｏ Ａ 以５ 万元全部售出 ， 并开具增值税 专用发票８ 万元。 ． ５ 商品成本为６ 万元 ， ０ 进项税额为 ｌ． Ｏ 万元。 ２ 修订后 的增值税条例规定 ， 削价商品收取的销项税额不足以抵补购进该商 品进项税额的部分 ， 其不足以抵补的进项税额不能以其他销售商品 收取 的销项税额抵扣， 其税额应转出。 因此Ａ 公司会计处理为 ：
元进行摊销时 ， 其计算过程如下 ： 第一步 ， 根据产品的销售现值、 分 期收款的数额和付款年限 ，依据 年金现值公式计算出实际利率ｒ 。 计算公式为 ：４ ０ ×（／， ５＝ ０ ００ 用插值法即可求得ｒ６５ ２ ００ ＰＡ ｒ ）１０ ０ ， ， － ＝ ．％。 第二步 ， 依据实际利率ｒ依次计算出每年应冲减 的未实现融 资收 ， 益数额 ， 计算结果如表 １ 所示 。 （） ３ 依据上述计算结果 ， 各年分期收款时会计分录见表２ 。
借： 长期应收款 银行存款
贷： 主营 业 务 收 入
１０ ０ ２００ １０ ０ ７０
１０ ０ ０ ００
应交税费——应交增值税 （ 销项税额 ）７０ １００ 未实现融资收益 借： 主营业务成本 贷： 库存商品 ２ ００ ００ ８ ００ ５０ ８ ００ ５０
或协议期间 内按应收款项 的摊余成 本和实际利率法进 行摊 销 ， 冲
２ ． 元 。 规 定 ， 企 业 不 可 免 、 、 的增 值 税 为 １万 元 。．万 ０万 ４ 按 该 抵 退 ５ ５ ４
贷： 待处理财产损溢——待处理流动资产损溢 １ ５ 借： 营业外支出 ８４ ．
新会计准则下的分期收款销售商品会计及税务处理策略
新会计准则下的分期收款销售商品会计及税务处理策略作者：王光亮来源：《财经界·学术版》2016年第16期摘要：在新会计准则体系下，分期收款销售在销售收入确认时间和纳税义务产生时间上都有了明确的确认依据，同时引入公允价值进行会计和税务处理的计量依据，会计准则与税法产生一定的出入，因此在涉及会计处理和税务处理的确认、数额以及处置上都会有一些差异，需要科学的处理策略。
关键词：会计准则分期收款销售会计处理税务处理2006年2月15日，我国财政颁布了新的会计准则体系也即《企业会计准则14号——收入》，2007年1月1日起已经实施，使我国会计准则和国际会计准则日益接轨。
这一准则的颁布对于企业在处理分期收款销售商品时的会计和税务问题带来了新的难点。
一、分期收款销售分期收款销售，是指以分期回收的贷款形式来收取已经完成交付手续的商品货款的销售方式。
根据新会计准则，企业商品销售所得收入入账依据是购货方及合同所确定金额，而合同价款没有公允的情况下是不能作为依据的。
一旦企业销售时采取了递延形式的价款收取方式，就代表这一业务已经具有了一定的融资性质，因此这一商品销售入账依据只能是合同或协议规定的公允价值部分，这一公允价值与合同协议所议定的价款之间会存在一定的差额，这一差额须依据实际利率在合同期内完成摊销，按照当期的损益科目入账。
根据我国税法相关规定，分期收款销售的收入确认时间是根据合同协议所约定的收款日进行确定的。
二、新会计准则下会计与税务处理的要点（一）分期销售商品的销售收入确认时间新会计准则下分期销售商品的销售收入确认时间需要同时满足几个条件。
第一，商品所有权的主权风险以及报酬都已经从企业转移到了购货方身上；第二，和商品所有权相关联的继续管理权没有保留在企业，商品售出后，企业已经无法实施有效的控制；第三，销售收入金额已经能够作出可靠计量；第四，与销售商品相关的各种经济利益都能够在将来流入企业；第五，与销售商品相关的各种已经或未来将产生的成本都能够作出可靠计量。
分期收款方式销售货物增值税计算及会计处理
尽管增值税纳税义务发生时间及税款计算要服从税收法规的规定，但按财政部2006年颁布的新准则体系的规定，分期收款方式销售商品在收入确认和会计处理上有较大变化，而销售货物又是增值税的主要纳税范围，这必然会影响到增值税的会计处理，因此有必要从税收法规和会计准则相互协调的角度研究分期收款方式销售货物增值税的计算及会计处理。
根据《增值税暂行条例》及其实施细则的规定：销售货物或者应税劳务的，增值税纳税义务发生时间为收讫销售款或者取得索取销售款凭据的当天，先开具发票的，为开具发票的当天。
具体到采取赊销和分期收款方式销售货物，纳税义务发生的时间应为按合同约定的收款日期的当天。
根据《企业会计准则第14号——收入》第5条的规定：企业应按从购货方已收或应收的合同或协议价款确定销售商品收入金额，但已收或应收的合同或协议价款不公允的除外。
合同或协议价款的收取采用递延方式，实质上具有融资性质的，应按应收的合同或协议价款的公允价值确定销售商品收入金额。
应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，应在合同或协议期间内采用实际利率法进行摊销，计人当期损益。
应用指南规定，从购货方已收或应收的合同或协议价款，通常为公允价值。
某些情况下，合同或协议明确规定销售商品需要延期收取价款，如分期收款销售商品，实质上具有融资性质的，应按应收的合同或协议价款的现值确定其公允价值。
应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，应在合同或协议期间内，按应收款项的摊余成本和实际利率计算确定的摊销金额，冲减财务费用。
收入准则及其指南将分期收款销售商品的收入确认与会计处理分为两种类型：不具有融资性质和具有融资性质。
在实务中，分期收款销售商品是否具有融资性质，最简单的判断标准是看未来各期收款总额之和是否比合同或协议签订之日商品的正常市场价格高。
如果未来各期收款总额之和高于货物当前的市价，则说明购货方为延期支付货款付出了货币时间价值的代价；销货方为延期收取货款可以取得相当于货币时间价值的收益，按准则规定，应将其确认为融资收益，且分期收款销售商品是否具有融资性质完全取决于交易双方的意愿和交易本身的特性。
分期收款销售财税处理及纳税申报
分期收款销售财税处理及纳税申报作者：赵建华来源：《财会通讯》2010年第05期2009年实施的《企业所得税年度纳税申报表》，无论是申报表设计的逻辑结构，还是申报表主表和附表之间的依存关系，都比较严谨、科学，且操作性强，但有关分期收款销售业务的填报在实务操作中有一些问题值得关注。
一、分期收款销售的会计处理(一)销售方收入准则及其应用指南规定，企业采用递延方式分期收款，实质上具有融资性质的，应当按照应收的合同或协议价款的公允价值确定销售商品收入金额。
具体会计处理为：接应收合同或协议价款，借记“长期应收款”科目，按应收合同或协议价款的公允价值(折现值)，贷记“主营业务收入”等科目，按其差额，贷记“未实现融资收益”科目。
未实现融资收益，应当在合同或协议期间内采用实际利率法进行摊销，计入当期损益，即冲减财务费用。
[例]乐华公司于2009年1月1日采用分期收款方式将某大型设备销售给凯利公司，合同约定该设备的价格为1000万元，分5年于每年年末收取。
乐华公司在发出商品时出具增值税专用发票，价款1000万元，增值税款170万元。
该大型设备的实际成本为500万元。
在现销方式下销售价格为800万元。
例中，应收款项的收取时间较长，相当于对客户提供信贷，具有融资性质。
乐华公司应按合同价格的公允价值(现销价格)800万元确认收入，合同价格1000万元与其公允价值800万元之间的差额应当作为未实现融资收益，在5年内采用实际利率法进行摊销，冲减财务费用。
经计算折现率为7.93％，即为该笔应收款项的实际利率。
该笔应收款项账面余额减去未实现融资收益账面余额后的差额，即为未收本金；未收本金和实际利率7.93％的乘积即为当期应冲减的财务费用。
财务费用和已收本金计算情况如表1所示。
乐华公司应作如下会计处理(单位：万元)：(1)2009年1月1日销售实现时借：长期应收款1000银行存款170贷：主营业务收入800应交税费——应交增值税(销项税额)170未实现融资收益200借：主营业务成本500贷：库存商品500(2)2009年12月31日收取货款时借：银行存款200贷：长期应收款2002009年摊销未实现融资收益时借：未实现融资收益63.44贷：财务费用63.44后四年每年年末分别在财务费用的贷方摊销未实现融资收益52.6108、40.9228、28.308和14.7184万元，累计摊销200万元。
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A公司为涂料生产企业，向B房地产公司销售涂料。
根据双方合同约定，B公司分三期向A公司支付价款：收到涂料后30天，支付50%的价款，收到涂料后满1年，支付30%价款，收到涂料后满2年，支付20%的余款。
A公司收到第一期货款后，涂料所有权归属于B公司。
A公司销售该涂料，应如何开具发票、缴税和进行账务处理？
税务处理
增值税暂行条例规定，销售货物或者应税劳务，为收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。
增值税暂行条例实施细则进一步明确，收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天，按销售结算方式的不同，具体为：采取赊销和分期收款方式销售货物，为书面合同约定的收款日期的当天，无书面合同的或者书面合同没有约定收款日期的，为货物发出的当天。
由此可见，A公司采用分期收款方式销售涂料，在合同约定的收款日期的当天发生增值税纳税义务。
根据《国家税务总局关于修订〈增值税专用发票使用规定〉的通知》（国税发〔2006〕156号）第十四条第四项的规定，增值税专用发票应按照增值税纳税义务的发生时间开具。
A公司应在合同约定的收款日期向B公司开具发票，即A公司应分三期向B公司开具发票。
如果A公司先向B公司开具发票的，A公司开具发票的当天，发生增值税纳税义务。
企业所得税法实施条例第二十三条第一项规定，以分期收款方式销售货物的，按照合同约定的收款日期确认收入的实现。
就A公司而言，其以分期收款方式销售涂料，需要按照合同约定的收款日期确认收入。
与增值税纳税义务发生时间大体一致。
企业所得税法第八条规定，企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。
A公司以分期收款方式销售涂料，销售成本也需按照合同约定的收款日期按收入比例扣除。
会计处理
《企业会计准则第14号——收入》第四条规定，销售商品收入同时满足下列条件的，才能予以确认：（一）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；（二）企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，又没有对已售出的商品实施有效控制；（三）收入的金额能够可靠地计量；（四）相关的经济利益很可能流入企业；（五）相关的已发生
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或将发生的成本能够可靠地计量。
第五条规定，企业应当按照从购货方已收或应收的合同或协议价款确定销售商品收入金额，但已收或应收的合同或协议价款不公允的除外。
合同或协议价款的收取采用递延方式，实质上具有融资性质的，应当按照应收的合同或协议价款的公允价值确定销售商品收入金额。
应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，应当在合同或协议期间内采用实际利率法进行摊销，计入当期损益。
A公司发出涂料时，虽然涂料的成本能够确认，但涂料的所有权未发生转移，不符合收入确认条件。
其在收到第一笔价款时所有权发生转移，同时满足收入确认的其他条件，A公司应在收到首笔价款时确认收入。
A公司直接向终端客户销售涂料，商品经销环节次数减少，减少对分销等中间环节支出。
A公司居于B房地产公司的大集团采购采用分期付款，主要目的在于推销产品，而不是以融资为目的。
因此，A公司以分期收款方式向B房地产公司销售涂料，应按合同约定价款确认涂料销售收入。
企业所得税方面，A公司按合同约定日分期确认收入；在会计方面，A公司应在收到第一笔价款时按合同金额确认销售收入。
A公司会计上确认的应收账款账面价值与其计税基础不一致产生暂时性差异，需确认或转回递延所得税负债。
例如，2013年9月，A公司向B房地产公司发出涂料10万桶，每桶500元（含税）、成本价300元/桶。
合同约定分三期付款，B公司收到涂料后1个月即2013年10月付款2500万元，2014年9月付款1500万元，2015年9月付款1000万元。
2013年10月15日，A公司收到首笔价款。
A公司企业所得税税率为25%，各年盈利。
会计分录如下（单位：万元）：
1.2013年9月发出货物：
借：发出商品 3000
贷：库存商品 3000。
2.2013年10月收到货款：
确认收入：
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借：银行存款 2500
应收账款 2500
贷：主营业务收入 4273.50
应交税费——应交增值税（销项税额） 363.25
其他应付款——待转销项税额
363.25。
A公司2013年10月向B公司开具2500万元的增值税普通发票。
结转成本：
借：主营业务成本 3000
贷：发出商品 3000。
3.2013年12月31日确认递延所得税负债：
借：所得税费用 625
贷：递延所得税负债 625。
A公司进行2013年度企业所得税申报时，应作纳税调减636.75万元（2136.75－1500）。
4.2014年9月收到货款
借：银行存款 1500
贷：应收账款 1500
借：其他应付款——待转销项税额
217.95
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贷：应交税费——应交增值税（销项税额） 217.95。
A公司于2014年9月向B公司开具1500万元的增值税普通发票。
5.2014年12月31日递延所得税负债余额为250万元（1000×25%），需转回递延所得税负债：
借：递延所得税负债 375（625－250）
贷：所得税费用 375。
A公司进行2014年度企业所得税申报时，应作纳税调增382.05万元（1500÷1.17－3000×30%）
6.2015年9月收到货款
借：银行存款 1000
贷：应收账款 1000
借：其他应付款——待转销项税额 145.30
贷：应交税费——应交增值税（销项税额） 145.30。
A公司于2015年9月向B公司开具1000万元的增值税普通发票。
7.2015年9月递延所得税负债余额为零，转回递延所得税负债：
借：递延所得税负债 250
贷：所得税费用 250。
A公司进行2015年度企业所得税申报时，应作纳税调增254.70万元（1000÷1.17－3000×20%）。
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