生产循环审计
3
进入1998年，局势骤然急转。“郑州百文”在1998年度发 生巨亏，净利润从1997年盈利7 800余万元变为1998年亏损 超过50 000万元。一夜间，一个绩优股沦落为巨亏股。经过 1997年非常规发展之后，堆砌在沙地上的高楼再也撑不住了。 虽然公司管理层越发地想去“粉饰太平”，但其财务报表反 映出的问题也越来越多，所披露会计信息的价值也越发受到 了质疑。 在这种情况下公司管理层想通过改变会计核算方法来“渡过 难关”。公司自上市后一直采用“先进先出”的存货核算方 法，但在1998年年报中，却未作任何说明地将其变更为“加 权平均法”，以至于会计报表信息的可比性荡然无存。“郑 州百文”是一个商业企业，其企业性质决定了其流动资产占 公司资产总额的90％以上，而存货又在其中占到40％(根据 公司1997、1998年年报计算得出)。因此，改变存货的计价 方法对资产总额和利润总额会产生巨大影响。“郑州百文” 是为了尽可能消除电视机削价风潮所带来的购销价格倒挂的 窘境，不得已而出此下策，以降低期末的存货价格。由此， 公司的存货金额从1997年年底的13亿元下降为1998年年末 的3．4亿元。虽然这个结果有客观因素的作用(比如业务量 急剧萎缩：主动消化清理库存等)，但是会计方法的随意变更 严重影响了公司资产的真实价值，令投资者无法通过前后期4 财务报表的对比，来判别会计报表信息的真伪。
4、双向抽查
5.对抽查差异的处理
24
需特别关注的问题
1.存货移动情况
2.存货状况（毁损、陈旧、过时 及残次等存货） 3.期末截止（后面专门强调）
25
存货监盘结束时的工 作 1.再次观察现场，确定有无漏盘存货 2.检查盘点单是否连续编号并全部收回 3.如果盘点日不是12月31日，应确定盘点日与12月31日
8．选取样本测试各种费用的归集和分配以及成本的计算
是否按规定执行。
11
9．检查员工人事档案、工时卡是否由经授权的有关人员 进行管理。 10．检查记录的工薪是否为实际发生而非虚构的。 11．检查当期实际已发生的工薪支出是否全部计人成本。
12．选取样本测试工资费用的归集和分配是否按规定流程
2.检查资产负债表日后发生的销货交易凭证
3.向顾客或供应商函证
27
（二）因不可预见的因素导致无法在预定日期实施监盘
或接受委托时被审计单位的期末存货盘点已经完成 应评估与存货相关的内部控制的有效性， 对存货进行 适当检查或提请被审计单位另择日期重新盘点 同时测试在该期间发生的存货交易，以获取有关期末
4.观察被审计单位盘点人员是否遵守盘点计划并准确地
记录存货的数量和状况。 对未纳入盘点范围的存货，应查明其原因 对所有权不属于被审计单位的存货，应当取得其规格、 数量等有关资料，并确定这些存货是否已分别存放、标
明，且未被纳入盘点范围。
23
抽查
将抽查结果与被审计单位盘点 记录相核对，形成相应记录。
2
引入案例：“郑百文”任意改变存货核 算方法
“郑州百文”的前身是郑州百货文化用品采购供应站， 1988年12月股份制试点改制后定名为郑州市百货文化用 品股份有限公司，并向社会公开发行股票。经中国证监 会批准，“郑州百文”于1996年4月18日在上海证券交易 所挂牌交易。公司主营：百货文化用品、五金交电、油 墨及印刷器材、家具、食品、针纺织品、日用杂品、烟 酒，等等。 上市一年后，由于“郑州百文”骄人的业绩，不仅使其 股价飙升，也使“郑州百文”成为沪深两市商贸股中的 领头羊。1998年3月11日，公司公布1997年年报。年报 显示，公司1997年度业务迅速扩张，其销售额在1996年 度比前一年翻一番的情况下，1997年以惊人的速度在 1996年的基础上又翻了一番。与此同时，每股收益和净 资产收益率均比1996年有所增长。
制造费用审计
1.取得或编制制造费用汇总表，
于明细帐、总帐核对
2.审阅制造费用明细账
3.审阅制造费用的分配
16
主营业务 成本 审计
1.获取或编制主营业务成本明细
表
2.结合存货审计倒退主营业务成
本 3.其他
17
分析性 程序
（一）绝对额比较
1.比较前后各期及本年度各月存货余额及其构成情况 2.比较前后各期直接材料、直接人工、制造费用的变动情况 （二）比率分析法 1.存货周转率 2.结合存货审计倒退主营业务成本
1.查阅前任注册会计师工作底稿； 2.复核上期存货盘点记录及文件； 3.检查上期存货交易记录； 4.运用毛利百分比法等进行分析。
（5）存货跌价准备计提基础或冲销政策发生变
动；
（6）销售额发生大幅度变动。
19
三.存货监盘
存货监盘 概述
存货监盘，是指注册会计师现场观察被审计单位 存货的盘点，并对已盘点的存货进行适当检查。
包括两层含义： （1）注册会计师现场监督被审计单位盘点 （2）注册会计师适当抽查 责任区分：定期盘点存货，合理确定存货的数量和状况是被审计单位 管理层的责任。
7
生产循环的
内部控制及其测试
存货的内部控制
1．存货计划控制（即存货存量的控制） 2、职责分工控制（采购、验收、付款、记录分离） 3．存货采购控制（请购单、订购单、验收单、入库单、付款凭证。 4．存货保管控制 应通过编号和记录来进行 对存货分类编号，对存货进行正确的记录 5、存货领用控制 存货领用时，应由生产部门签发“领料单”，用料部门持单去仓库 领料，通过被授权人审签后，仓库人员照单发料，及时送会计部门登 账或作为成本计算或费用分配的依据。
8
成本费用控制
成本费用的管理控制和会计控制
管理控制即对成本费用支出进行 计划、控制，对内部控制进行考核 会计控制即对成本费用支出业务 进行反映和监督的内部控制
9
生产循环的内部控制测试
1．检查存货的领用是否有授权批准手续，是否按授权 批准手续发货；检查存货入库是否有严格的验收手续； 检查存货的发出是否按规定办理。
1.抽查要求
确定被审计单位盘点计划是否得到执行（控制测试） 2.抽查目的 证实盘点存货的真实性（实质性程序） 将抽查结果与被审计单位盘点记录相核对，形成相应记录。 3.抽查样本 视具体情况而定，一般不低于10% 其一，可能表明盘点记录存在高估或低估 从存货盘点记录中选择项目追查至存 的错误 货实物，以测试盘点记录高估（即准 其二，可能表明存货盘点中还存在其他错 确性） 误 从存货实物中选择项目追查至存货 其三， CPA应查明原因，及时提请被审计 盘点记录，以测试存货盘点记录的低 单位更正 估（即完整性） 其四， CPA可考虑增加抽查范围以减少错 误的存在，甚至要求重新盘点
由于公司管理层的上述行为及其他类似行 为，注册会计师认为：“公司……缺乏可 信赖的内部控制制度，会计核算方法具有 较大的随意性……致使无法取得充分适当 的审计证据”，因此，对其1998年年度报 告和1999年中期报告均出具了无法表示意 见的审计报告。 ——资料来源：《审计学》，郝振平、 刘霄仑主编，北京大学出版社，2007。
3.本期与上期比较
4.本期主营业务成本与主营业务收入比较，分析毛利率，并于上期 比较
18
利用存货周转率分析时，要求存货计价方法一致。 存货周转率的波动可能意味着如下情况： （1）有意或无意地减少存货储备； （2）存货管理或控制程序发生变动；
（3）存货成本项目发生变动；
（4）存货核算方法发生变动；
之间存货变动是否已作出了正确记录
4.被审计单位永续盘存记录与盘点结果有无重大差异， 如果，应追加审计程序查明原因 5.如果认为被审计单位的盘点方式及其结果无效，应提 请被审计单位重新盘点
26
特殊情况
（一）替代程序
若由于被审单位存货的性质或位置等原因导致 无法实施存货监盘，应考虑实施替代程序，包括： 1.检查进货交易凭证或生产记录以及其他相关 资料
13
生产成本 审计
直接材料审计
1.抽查产品成本计算单
材料费用的分配标准是否合理，计算是否 正确 2.审查直接材料耗用数量的真实性 有无将非生产用的计入其中 3.比较分析同一产品前后年度直接材料耗 用的变化 4.抽查材料领用的原始凭证 5.采用定额或标准成本的，检查材料成本 差异及其分配等
执行。 13．询问和观察人事、考勤、工薪发放、记录等职务是否
相互分离，各项职责的执行情况。
12
二.存成本审计
确定存货成本是否真实发生；
确定存货成本的计算是否符合企业会计准则的规定；
存货成本 审计目标
确定存货成本的计算对象、计算方法的正确性；
确定存货在会计报表上的列报是否恰当
由于存货成本包括生产成本和主营业务成本。因此，存 货成本审计通常包括两部分内容，即生产成本审计、主 营业务成本审计。
5
本章内容要点
一.生产循环概述
二.存货成本审计
三.存货监盘
四.存货计价审计和截止测试
五.应付职工薪酬审计 六.其他项目审计
6
生产循环 的主要 业务活动及 会计记录
一.生产循环概述
1．计划和安排生产（生产指令或生产通知单） 2．发出原材料（领发料凭证（一式三联）） 3．生产产品（ 产量和工时记录） 4、核算产品成本（工资汇总表及人工费用分配 表、材料费用分配表、制造费用分配汇总表、成 本计算单） 5、储存产品 （入库单） 6、发出产品（出库单（一式四联））
模块四
任务一 任务二 任务三 任务四 任务五
审计基本任务
第7章 第8章 第9章 第10章 第11章
1
第九章 生产循环审计
识别生产循环相关的会计凭证、 账户、主要业务活动
掌握生产循环中控制要点及控制测试
学习目标
进入1998年，局势骤然急转。“郑州百文”在1998年度发 生巨亏，净利润从1997年盈利7 800余万元变为1998年亏损 超过50 000万元。一夜间，一个绩优股沦落为巨亏股。经过 1997年非常规发展之后，堆砌在沙地上的高楼再也撑不住了。 虽然公司管理层越发地想去“粉饰太平”，但其财务报表反 映出的问题也越来越多，所披露会计信息的价值也越发受到 了质疑。 在这种情况下公司管理层想通过改变会计核算方法来“渡过 难关”。公司自上市后一直采用“先进先出”的存货核算方 法，但在1998年年报中，却未作任何说明地将其变更为“加 权平均法”，以至于会计报表信息的可比性荡然无存。“郑 州百文”是一个商业企业，其企业性质决定了其流动资产占 公司资产总额的90％以上，而存货又在其中占到40％(根据 公司1997、1998年年报计算得出)。因此，改变存货的计价 方法对资产总额和利润总额会产生巨大影响。“郑州百文” 是为了尽可能消除电视机削价风潮所带来的购销价格倒挂的 窘境，不得已而出此下策，以降低期末的存货价格。由此， 公司的存货金额从1997年年底的13亿元下降为1998年年末 的3．4亿元。虽然这个结果有客观因素的作用(比如业务量 急剧萎缩：主动消化清理库存等)，但是会计方法的随意变更 严重影响了公司资产的真实价值，令投资者无法通过前后期4 财务报表的对比，来判别会计报表信息的真伪。
4、双向抽查
5.对抽查差异的处理
24
需特别关注的问题
1.存货移动情况
2.存货状况（毁损、陈旧、过时 及残次等存货） 3.期末截止（后面专门强调）
25
存货监盘结束时的工 作 1.再次观察现场，确定有无漏盘存货 2.检查盘点单是否连续编号并全部收回 3.如果盘点日不是12月31日，应确定盘点日与12月31日
8．选取样本测试各种费用的归集和分配以及成本的计算
是否按规定执行。
11
9．检查员工人事档案、工时卡是否由经授权的有关人员 进行管理。 10．检查记录的工薪是否为实际发生而非虚构的。 11．检查当期实际已发生的工薪支出是否全部计人成本。
12．选取样本测试工资费用的归集和分配是否按规定流程
2.检查资产负债表日后发生的销货交易凭证
3.向顾客或供应商函证
27
（二）因不可预见的因素导致无法在预定日期实施监盘
或接受委托时被审计单位的期末存货盘点已经完成 应评估与存货相关的内部控制的有效性， 对存货进行 适当检查或提请被审计单位另择日期重新盘点 同时测试在该期间发生的存货交易，以获取有关期末
4.观察被审计单位盘点人员是否遵守盘点计划并准确地
记录存货的数量和状况。 对未纳入盘点范围的存货，应查明其原因 对所有权不属于被审计单位的存货，应当取得其规格、 数量等有关资料，并确定这些存货是否已分别存放、标
明，且未被纳入盘点范围。
23
抽查
将抽查结果与被审计单位盘点 记录相核对，形成相应记录。
2
引入案例：“郑百文”任意改变存货核 算方法
“郑州百文”的前身是郑州百货文化用品采购供应站， 1988年12月股份制试点改制后定名为郑州市百货文化用 品股份有限公司，并向社会公开发行股票。经中国证监 会批准，“郑州百文”于1996年4月18日在上海证券交易 所挂牌交易。公司主营：百货文化用品、五金交电、油 墨及印刷器材、家具、食品、针纺织品、日用杂品、烟 酒，等等。 上市一年后，由于“郑州百文”骄人的业绩，不仅使其 股价飙升，也使“郑州百文”成为沪深两市商贸股中的 领头羊。1998年3月11日，公司公布1997年年报。年报 显示，公司1997年度业务迅速扩张，其销售额在1996年 度比前一年翻一番的情况下，1997年以惊人的速度在 1996年的基础上又翻了一番。与此同时，每股收益和净 资产收益率均比1996年有所增长。
制造费用审计
1.取得或编制制造费用汇总表，
于明细帐、总帐核对
2.审阅制造费用明细账
3.审阅制造费用的分配
16
主营业务 成本 审计
1.获取或编制主营业务成本明细
表
2.结合存货审计倒退主营业务成
本 3.其他
17
分析性 程序
（一）绝对额比较
1.比较前后各期及本年度各月存货余额及其构成情况 2.比较前后各期直接材料、直接人工、制造费用的变动情况 （二）比率分析法 1.存货周转率 2.结合存货审计倒退主营业务成本
1.查阅前任注册会计师工作底稿； 2.复核上期存货盘点记录及文件； 3.检查上期存货交易记录； 4.运用毛利百分比法等进行分析。
（5）存货跌价准备计提基础或冲销政策发生变
动；
（6）销售额发生大幅度变动。
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三.存货监盘
存货监盘 概述
存货监盘，是指注册会计师现场观察被审计单位 存货的盘点，并对已盘点的存货进行适当检查。
包括两层含义： （1）注册会计师现场监督被审计单位盘点 （2）注册会计师适当抽查 责任区分：定期盘点存货，合理确定存货的数量和状况是被审计单位 管理层的责任。
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生产循环的
内部控制及其测试
存货的内部控制
1．存货计划控制（即存货存量的控制） 2、职责分工控制（采购、验收、付款、记录分离） 3．存货采购控制（请购单、订购单、验收单、入库单、付款凭证。 4．存货保管控制 应通过编号和记录来进行 对存货分类编号，对存货进行正确的记录 5、存货领用控制 存货领用时，应由生产部门签发“领料单”，用料部门持单去仓库 领料，通过被授权人审签后，仓库人员照单发料，及时送会计部门登 账或作为成本计算或费用分配的依据。
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成本费用控制
成本费用的管理控制和会计控制
管理控制即对成本费用支出进行 计划、控制，对内部控制进行考核 会计控制即对成本费用支出业务 进行反映和监督的内部控制
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生产循环的内部控制测试
1．检查存货的领用是否有授权批准手续，是否按授权 批准手续发货；检查存货入库是否有严格的验收手续； 检查存货的发出是否按规定办理。
1.抽查要求
确定被审计单位盘点计划是否得到执行（控制测试） 2.抽查目的 证实盘点存货的真实性（实质性程序） 将抽查结果与被审计单位盘点记录相核对，形成相应记录。 3.抽查样本 视具体情况而定，一般不低于10% 其一，可能表明盘点记录存在高估或低估 从存货盘点记录中选择项目追查至存 的错误 货实物，以测试盘点记录高估（即准 其二，可能表明存货盘点中还存在其他错 确性） 误 从存货实物中选择项目追查至存货 其三， CPA应查明原因，及时提请被审计 盘点记录，以测试存货盘点记录的低 单位更正 估（即完整性） 其四， CPA可考虑增加抽查范围以减少错 误的存在，甚至要求重新盘点
由于公司管理层的上述行为及其他类似行 为，注册会计师认为：“公司……缺乏可 信赖的内部控制制度，会计核算方法具有 较大的随意性……致使无法取得充分适当 的审计证据”，因此，对其1998年年度报 告和1999年中期报告均出具了无法表示意 见的审计报告。 ——资料来源：《审计学》，郝振平、 刘霄仑主编，北京大学出版社，2007。
3.本期与上期比较
4.本期主营业务成本与主营业务收入比较，分析毛利率，并于上期 比较
18
利用存货周转率分析时，要求存货计价方法一致。 存货周转率的波动可能意味着如下情况： （1）有意或无意地减少存货储备； （2）存货管理或控制程序发生变动；
（3）存货成本项目发生变动；
（4）存货核算方法发生变动；
之间存货变动是否已作出了正确记录
4.被审计单位永续盘存记录与盘点结果有无重大差异， 如果，应追加审计程序查明原因 5.如果认为被审计单位的盘点方式及其结果无效，应提 请被审计单位重新盘点
26
特殊情况
（一）替代程序
若由于被审单位存货的性质或位置等原因导致 无法实施存货监盘，应考虑实施替代程序，包括： 1.检查进货交易凭证或生产记录以及其他相关 资料
13
生产成本 审计
直接材料审计
1.抽查产品成本计算单
材料费用的分配标准是否合理，计算是否 正确 2.审查直接材料耗用数量的真实性 有无将非生产用的计入其中 3.比较分析同一产品前后年度直接材料耗 用的变化 4.抽查材料领用的原始凭证 5.采用定额或标准成本的，检查材料成本 差异及其分配等
执行。 13．询问和观察人事、考勤、工薪发放、记录等职务是否
相互分离，各项职责的执行情况。
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二.存成本审计
确定存货成本是否真实发生；
确定存货成本的计算是否符合企业会计准则的规定；
存货成本 审计目标
确定存货成本的计算对象、计算方法的正确性；
确定存货在会计报表上的列报是否恰当
由于存货成本包括生产成本和主营业务成本。因此，存 货成本审计通常包括两部分内容，即生产成本审计、主 营业务成本审计。
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本章内容要点
一.生产循环概述
二.存货成本审计
三.存货监盘
四.存货计价审计和截止测试
五.应付职工薪酬审计 六.其他项目审计
6
生产循环 的主要 业务活动及 会计记录
一.生产循环概述
1．计划和安排生产（生产指令或生产通知单） 2．发出原材料（领发料凭证（一式三联）） 3．生产产品（ 产量和工时记录） 4、核算产品成本（工资汇总表及人工费用分配 表、材料费用分配表、制造费用分配汇总表、成 本计算单） 5、储存产品 （入库单） 6、发出产品（出库单（一式四联））
模块四
任务一 任务二 任务三 任务四 任务五
审计基本任务
第7章 第8章 第9章 第10章 第11章
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第九章 生产循环审计
识别生产循环相关的会计凭证、 账户、主要业务活动
掌握生产循环中控制要点及控制测试
学习目标
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生产循环审计
控制测试：检查工薪分配表、工薪汇总表、工薪结算 表，并核对员工工资手册、员工手册等。
4．采用适当的工资费用分配方法，并且前后各期一致； 采用适当的账务处理流程。
控制测试：选取样本测试工薪费用的归集和分配；测 试是否按照规定的账务处理流程进行账务处理。
5．人事、考勤、工薪发放、记录等职务相互分离。
控制测试：询问和观察各项职责执行情况。来自 表 15—4 存货计价审计表
品名
购入
发出
余额
日期 及规
数量 单价 金额 数量 单价 金额 数量 单价 金额
格
1．计价方法说明： 2．情况说明及审计结论：
（四）存货成本项目的计价测试
1、直接材料成本的审计
一般应从审阅材料和生产成本明细账入手，抽查有关的费用 凭证。主要审计程序通常包括：
(1)分析比较同一产品前后各年度的单位直接材料成本，如 有重大波动应查明原因。
第三节 存货计价审计
存货计价测试，主要是针对被审计单位所使用的存 货单位成本是否正确所做的测试（成本会计学）。 （一）选择测试样本 1、从已经盘点、单价和总金额均已计入存货汇总表 的结存存货中选择。 2、着重选择结存金额较大、价格变化频繁的项目， 并考虑样本在各类存货中的代表性 。 3、抽样方法一般采用分层抽样法。 （二）计价方法的确认 审计人员不仅要了解、掌握企业的存货计价方法， 还要关注这种计价方法的合理性和一贯性。 包括：原材料、产品成本计算、期末存货的计价
(2)抽查产品成本计算单，检查直接材料成本的计算是否正 确，材料费用的分配标准与计算方法是否合理和适当，是否 与材料费用分配汇总表中该产品分摊的直接材料费用相符。
(3)检查直接材料耗用数量的真实性，有无将非生产用材料 计入直接材料费用。
4．采用适当的工资费用分配方法，并且前后各期一致； 采用适当的账务处理流程。
控制测试：选取样本测试工薪费用的归集和分配；测 试是否按照规定的账务处理流程进行账务处理。
5．人事、考勤、工薪发放、记录等职务相互分离。
控制测试：询问和观察各项职责执行情况。来自 表 15—4 存货计价审计表
品名
购入
发出
余额
日期 及规
数量 单价 金额 数量 单价 金额 数量 单价 金额
格
1．计价方法说明： 2．情况说明及审计结论：
（四）存货成本项目的计价测试
1、直接材料成本的审计
一般应从审阅材料和生产成本明细账入手，抽查有关的费用 凭证。主要审计程序通常包括：
(1)分析比较同一产品前后各年度的单位直接材料成本，如 有重大波动应查明原因。
第三节 存货计价审计
存货计价测试，主要是针对被审计单位所使用的存 货单位成本是否正确所做的测试（成本会计学）。 （一）选择测试样本 1、从已经盘点、单价和总金额均已计入存货汇总表 的结存存货中选择。 2、着重选择结存金额较大、价格变化频繁的项目， 并考虑样本在各类存货中的代表性 。 3、抽样方法一般采用分层抽样法。 （二）计价方法的确认 审计人员不仅要了解、掌握企业的存货计价方法， 还要关注这种计价方法的合理性和一贯性。 包括：原材料、产品成本计算、期末存货的计价
(2)抽查产品成本计算单，检查直接材料成本的计算是否正 确，材料费用的分配标准与计算方法是否合理和适当，是否 与材料费用分配汇总表中该产品分摊的直接材料费用相符。
(3)检查直接材料耗用数量的真实性，有无将非生产用材料 计入直接材料费用。
审计课件第十一章 生产循环审计
第十一章 生产循环审计
通过本章的学习，掌握生产循环的特征，生产循环的风险评估与控制测试，生产循环的实质性测试程序。
凯歌电子电器生产成本造假案 1989年，江门市江海区政府，黄仕灵及上海凯歌三方合资，在江门成立了凯歌电子电器江门股份有限公司，主要生产凯歌牌电视，当时每年生产10万台黑白电视。1996年，东菱集团董事长黄仕灵增资扩股，凯歌电子江门股份有限公司正式更名为广东高路华电视机有限公司，当年7月扩大生产规模，彩色电视销量达到100万台，名列中国彩电销量第七名。2000年自称“电视营销大师”的总经理陆强华开始担任东菱集团总裁兼销售总经理，2001年黄仕灵与陆强华共同努力，彩电销量一下飞升到180万台，进入中国彩电销售前5名。然而，2002年4月5日陆强华被东菱董事会暂停行使总裁的职权，同时进行账面审计，2002年7月，高路华的创始人黄仕灵被上海警方正式拘捕。 广东粵诚会计师事务所审计中发现，东菱公司2001年3月至2002年3月的生产成本在原账面数的基础上调增约7 000万元，2000年11月至2002年3月的产品销售成本在原账面数的基础上调增约5.7亿元（把客户返利视同销售处理）。据以上审计结果，会计师事务所怀疑陆强华已经在财务成本上造假“6.4亿元”之巨，这一造假触目惊心。东菱集团后任总经理夏泽民认为仅凭5.7亿元销售成本的“虚假造假”，陆强华实际上已经构成了严重的刑事犯罪。
第二阶段
定义营业收入、营业成本和存货可以接受的重大差异额
第三阶段
比较存货余额和预期周转率
第四阶段
计算实际数和与预计数之间的差异，并同管理层使用的关键业绩指标进行比较。
第五阶段
调查实质性分析程序得出的重大差异额是否表明存在重大错报风险
第六阶段
形成结论
存货循环的实质性分析程序
通过本章的学习，掌握生产循环的特征，生产循环的风险评估与控制测试，生产循环的实质性测试程序。
凯歌电子电器生产成本造假案 1989年，江门市江海区政府，黄仕灵及上海凯歌三方合资，在江门成立了凯歌电子电器江门股份有限公司，主要生产凯歌牌电视，当时每年生产10万台黑白电视。1996年，东菱集团董事长黄仕灵增资扩股，凯歌电子江门股份有限公司正式更名为广东高路华电视机有限公司，当年7月扩大生产规模，彩色电视销量达到100万台，名列中国彩电销量第七名。2000年自称“电视营销大师”的总经理陆强华开始担任东菱集团总裁兼销售总经理，2001年黄仕灵与陆强华共同努力，彩电销量一下飞升到180万台，进入中国彩电销售前5名。然而，2002年4月5日陆强华被东菱董事会暂停行使总裁的职权，同时进行账面审计，2002年7月，高路华的创始人黄仕灵被上海警方正式拘捕。 广东粵诚会计师事务所审计中发现，东菱公司2001年3月至2002年3月的生产成本在原账面数的基础上调增约7 000万元，2000年11月至2002年3月的产品销售成本在原账面数的基础上调增约5.7亿元（把客户返利视同销售处理）。据以上审计结果，会计师事务所怀疑陆强华已经在财务成本上造假“6.4亿元”之巨，这一造假触目惊心。东菱集团后任总经理夏泽民认为仅凭5.7亿元销售成本的“虚假造假”，陆强华实际上已经构成了严重的刑事犯罪。
第二阶段
定义营业收入、营业成本和存货可以接受的重大差异额
第三阶段
比较存货余额和预期周转率
第四阶段
计算实际数和与预计数之间的差异，并同管理层使用的关键业绩指标进行比较。
第五阶段
调查实质性分析程序得出的重大差异额是否表明存在重大错报风险
第六阶段
形成结论
存货循环的实质性分析程序
第十章 生产循环审计
第17页
《审计实务》
3/8/2020
（七）审查存货跌价准备
1.获取或编制存货跌价准备明细表，复 核加计正确，并与报表数、总账数和明 细账合计数核对是否相符。
2.检查被审计单位是否于期末对存货作 检查分析，存货跌价准备计提的依据、 方法是否合理，前后各期是否一致；计 算及会计处理是否正确。
第18页
《审计实务》
配的测试 。
（四）薪酬内部控制的测试
1 .检查工资汇总表 。 2 .审查所选取的样本 。
第11页
《审计实务》
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第三节 生产循环主要账户的实质性测试
一、存货账户的实质性测试 （一）核对各存货项目明细账与总账、报
表的余额是否相符 （二）存货的分析性复核
第12页
《审计实务》
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1.进行分析性复核。
2.审阅制造费用明细账，检查其核算内容及范 围是否正确。
3.检查制造费用的分配是否合理。
4.对于采用标准成本法的企业，应抽查标准制 造费用的确定是否合理，计入成本计算单的
数额是否正确，制造费用的计算、分配与会
计处理是否正确，并查明制造费用在本年度 内有无重大变动。
第24页
《审计实务》
第十章 生产循环审计
《审计实务》
第一节 生产循环概述
一、生产循环审计的范围 （一）企业有关存货、费用等生产循环内部
控制制度的健全性及有效性 （二）证实生产循环业务活动的合规性、合
法性及其相关项目余额的真实性、正确性 二、生产循环所涉及的主要凭证记录 （一）生产指令 （二）领料单 （三）产量和工时记录
审计意见：
第14页
复核意见：
《审计实务》
3/8/2020
审计第六章生产循环审计
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三、 生产循环的审计目标 1、存在或发生
资产负债表上的存货确实存在； 存货代表为销售而持有的项目或企业正常经营过程中使用的项目；
销售成本代表被审期间所发出商品的成本；
2、完整性
存货数量包括所有的库存产品、原材料和物料；
存货数量包括属于企业所有的在途或储存在企业之外的其他 地点的产品、原材料和物料;
返回
• （3）成本核算要以经过审核的生产通知 单、领料单、人工费用分配表和制造费 用分配表等原始凭证为依据。 • （4）尽可能采取永续盘存制进行存货管 理。 • （5）领料单、生产通单、工资费用分配 表和制造费用分配表等应顺序编号。 • 4、实物控制 • （1）建立产成品、在产品等的保管和移 交制度。
可归为以下五大类： 1、材料类。企业各种原材料、辅助材料及燃料 2、在制品与半成品 3、产成品。包括库存产品或寄销外地的产成品 4、包装物 5、低值易耗品 通过对存货的分类，企业可针对不同类别存货的特点， 制定相应的管理制度，进行有效管理。 • 存货审计是审计人员依法对被审单位存货的真实性、 合法性进行审查、核实和评价。 返回
二、生产循环涉及的主要凭证和会计记录 生产循环所涉及的主要业务活动： 1、计划和安排生产； 2、发出原材料； 3、生产产品； 4、核算产品成本； 5、储存产成品； 6、发出产成品； 生产循环所涉及的凭证和记录主要包括：
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• • • • • • • •
1、生产指令（生产任务通知单） 2、领发料凭证 3、产量和工时记录 4、工资汇总表及人工费用分配表 5、材料费用分配表 6、制造费用分配汇总表 7、成本计算单 8、存货明细账
返回
• （4）抽查材料发出及领用的原始凭证、 检查领料单的签发是否经过授权，材料 发出汇总表是否经过适当的人员复核， 除了单位成本计价是否适当，是否正确 及及时入账。 • （5）对采用定额成本或标准成本的企业， 应检查直接材料成本差异的计算。分配 与会计处理是否正确并查明直接材料的 定额成本、标准成本在本年度内有无重 大变更。
三、 生产循环的审计目标 1、存在或发生
资产负债表上的存货确实存在； 存货代表为销售而持有的项目或企业正常经营过程中使用的项目；
销售成本代表被审期间所发出商品的成本；
2、完整性
存货数量包括所有的库存产品、原材料和物料；
存货数量包括属于企业所有的在途或储存在企业之外的其他 地点的产品、原材料和物料;
返回
• （3）成本核算要以经过审核的生产通知 单、领料单、人工费用分配表和制造费 用分配表等原始凭证为依据。 • （4）尽可能采取永续盘存制进行存货管 理。 • （5）领料单、生产通单、工资费用分配 表和制造费用分配表等应顺序编号。 • 4、实物控制 • （1）建立产成品、在产品等的保管和移 交制度。
可归为以下五大类： 1、材料类。企业各种原材料、辅助材料及燃料 2、在制品与半成品 3、产成品。包括库存产品或寄销外地的产成品 4、包装物 5、低值易耗品 通过对存货的分类，企业可针对不同类别存货的特点， 制定相应的管理制度，进行有效管理。 • 存货审计是审计人员依法对被审单位存货的真实性、 合法性进行审查、核实和评价。 返回
二、生产循环涉及的主要凭证和会计记录 生产循环所涉及的主要业务活动： 1、计划和安排生产； 2、发出原材料； 3、生产产品； 4、核算产品成本； 5、储存产成品； 6、发出产成品； 生产循环所涉及的凭证和记录主要包括：
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• • • • • • • •
1、生产指令（生产任务通知单） 2、领发料凭证 3、产量和工时记录 4、工资汇总表及人工费用分配表 5、材料费用分配表 6、制造费用分配汇总表 7、成本计算单 8、存货明细账
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• （4）抽查材料发出及领用的原始凭证、 检查领料单的签发是否经过授权，材料 发出汇总表是否经过适当的人员复核， 除了单位成本计价是否适当，是否正确 及及时入账。 • （5）对采用定额成本或标准成本的企业， 应检查直接材料成本差异的计算。分配 与会计处理是否正确并查明直接材料的 定额成本、标准成本在本年度内有无重 大变更。
生产循环审计
案例二：某食品加工企业的质量审计
总结词
严格把关、追溯管理
详细描述
该食品加工企业对其产品进行了严格的质量审计，重点关注食品安全和质量控制 。审计内容包括原材料采购、生产过程监控、成品检验等方面，并建立了完善的 产品追溯管理制度。
案例三：某化工企业的安全审计
总结词
风险评估、预防为主
详细描述
该化工企业对其生产过程中的安全风险进行了全面评估，并采取了一系列预防措施。审计内容包括设备安全检查 、操作规程审查、应急预案制定等方面，以确保生产安全。
生产安全审计
安全管理制度
评估安全管理制度的完善性和执行情况，检查 安全事故的预防措施。
设备维护与检查
审查设备的维护和检查记录，确保设备安全运 行。
员工安全培训
核查员工的安全培训情况，提高员工的安全意识和操作技能。
05 审计结果和建议
审计结果总结
生产流程效率
经过审计，发现生产流程存在效率低下的问题，主要表现在设备维 护、生产调度和物料管理等方面。
审计目标
确保生产流程符合相关法规和标准， 提高生产效率和产品质量，降低生产 成本，并识别和解决潜在的风险和问 题。
02 生产循环概述
生产循环的定义
生产循环是指企业从原材料采购、生 产加工、产品检验、包装运输到销售 的整个过程。
它是一个不断重复、循环的过程，是 企业生产经营活动的重要组成部分。
生产循环的组成部分
建立长效机制，将生产循环审计纳入日常管理，不断完善和优化生产流程 、质量控制和安全生产等方面的管理体系。
06 案例研究
案例一：某制造企业的生产循环审计
总结词
全面覆盖、重点关注
详细描述
该制造企业对其生产循环进行了全面审计，重点关注关键生产流程和设备，确 保生产过程的安全、质量和效率。审计内容包括设备维护、工艺控制、原材料 验收等方面。
生产业务循环审计生产与费用循环的内部控制及测试
存货的实质性程序审査
3.存货的监盘 （1）存货监盘概述 存货监盘是指注册会计师现场观察被审计单位存货的
盘点，并进行适当的检查。其意义如下： ①明确监盘的责任 ②明确监盘目的 ③明确监盘的意义 ④充分考虑存货监盘的局限性，必要时应实施追加的
审计程序
存货的实质性程序审査
（2）制订存货监盘计划 存货监盘计划的主要内容有：存货监盘的目标、
特殊的存货 ⑥考虑是否需要利用专家的工作或其他注册会计师的
工作 ⑦复核或与管理层讨论其存货盘点计划
存货的实质性程序审査
（3）存货监盘程序 ①现场观察 在被审计单位盘点存货前，注册会计师应当观察盘点
现场，确定应纳入盘点范围的存货已经适当整理和 排列，并附有盘点标识，防止遗漏或重复盘点。 ②检查 注册会计师应当对已盘点的存货进行适当检查，将检 查结果与被审计单位盘点记录相核对，并形成相应 记录
存货的实质性程序审査
6.审查存货跌价准备 主要审查存货跌价准备的计提依据是否恰当、
计提方法是否合理、计提金额是否正确、计 提存货跌价准备的会计处理是否合规 7.了解存货的保险情况和存货防护措施的完善 程度 8.审查存货在会计报表上披露的恰当性
存货的实质性程序审査
已销存货的实质性程序审查 该项审计需借助审阅产成品明细账和主营业务收入明细
生产与费用循环的内部控制及测 试
2.人事与薪酬内部控制 （1）职务分离控制 （2）建立原始记录制度 （3）授权批准 （4）完善账户记录
生产与费用循环的内部控制及测 试
生产业务循环内部控制测试 1.成本会计系统控制测试 （1）抽查企业主要产品的成本计划与费用预算，
审查是否建立和执行了成本计划、费用定额、 预算制度 （2）检查企业是否建立和执行了成本费用的归 口分级责任制控制制度以及成本费用的考核与 评价制度 （3）对费用原始记录进行检查，查明内容是否 完整，手续是否齐全，计算是否正确 （4）对材料、在产品和产成品的计量验收制度 及其执行情况进行重点检查 ，必要时监盘 （5）审查成本核算制度的执行
第七讲生产循环审计
2.42
759 928 770 732 855 200 746 391 985 3 783 558 366
5.07
1 945 617 637 2 996 855 338 2 471 236 488 6 612 276 473
2.68
834 511 004 779 251 672 806 881 338 2 678 135 328
年份 存货 增长率 主营业务 收入 增长率 PPT文档演模板
1995 1996 1997 1998 1999 2000 2001 111217 150529 263028 331209 472709 497754 282593 12.6% 35.4% 74.7% 25.9% 42.7% 5.3% -43.2% 361022 500632 634337 857 101271 901273 674812
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第七讲生产循环审计
生产循环的基本内容
n 生产循环反映的是企业将购入的材料经过加工 最后形成半产品、产成品的过程。
n 生产循环所涉及的内容主要是存货的管理和生 产成本的计算等。
n 与存货循环相关联的有购货与付款循环（反映 为存货的采购）和销售与收款循环（反映为存 货的销售）。
n 生产循环的内部控制包括存货的内部控制与成 本会计核算的内部控制两部分。
＋本期增加
－期末余额（在产品） ＝本期减少（主要指产成品）
期初余额 ＋本期增加 －期末余额 ＝本期减少
数据来源
视不同情况而定 采购与付款循环 倒算，并可通过盘点等方式确定 与“生产成本”账户的金额进行核对 视不同情况而定 直接材料：与“原材料”的本期减少数进行核对 直接人工：生产循环 制造费用：生产循环 倒算，并可通过盘点等方式确定 与“库存商品”账户的金额进行核对
生产循环审计.ppt
方法；
• • • • • •
2.虚列费用、虚计成本，调节存货与利润； 3.提前或延迟费用分摊，与会计期间不符； 4.成本费用结转不实，任意调节； 5.费用分配方式选用不当，随意改变； 6.成本费用支出失控，产品退货、退料核算不正确 7.成本费用与收入不配比；
第二节 符合性测试运用
生产循环控制程序测试 • 生产循环控制情况调查问卷 • 存货符合性测试
• 生产循环影响的主要账户
• 存货（原材料、生产成本、产成品）账户、应付职工薪
酬、制造费用、主营业务成本等账户
• 生产循环审计的范围 • 凡与产品生产、成本计算有关的所有资料及领
域
主要凭证与记录
• 生产任务通知书
原材料领料、发料凭证
产量和工时记录
工资汇总表
人工费用分配表、材料费用、制造费用分配表 成本计算单 完工产品入库单； 存货明细账
领用或发出原材料 进行生产产品 核算产品成本 产成品完工入库及储存 产成品发出
（另外：产成品的品质认定与价值重估、废品 的界定与损失确认、在产品的盘盈盘亏)
生产循环的主要涉及账户及范 围
• 生产循环影响的主要业务和账户
• 生产循环影响的主要业务
• 编制生产计划、控制产品的品种和数量、控制存货水平
及与产品制造相关的业务和事项
第三节 实质性测试运用
• • • • •
生产成本审计 制造费用审计 主营业务成本倒轧表
被审计单位名称：ABC公司 审计项目：主营业务成本 会计期间：2010年
签名 日期 编制人 复核人 李明 2010年2月10日 张华 2010年2月10日
索引号 B1–1∕1 页次
第一，生产业务本身 生产业务须经过适当授权， 是有效的，即是经济 即必须有计划部门的生产指 管理当局授权进行的。令才能建兴生产，才能发材 料、安排员工、支付费用。 第二，成本记录是真 是的，即记录的成本 没有虚构。 第三，成本记录完整 即所有与成本有关的 料、工、费的消耗均 已反映在成本中。 第四，完工产品与在 产品的成本计算是恰 当的。 成本核算须以生产指令为基 本依据，与料、工、费的有 关单据必须附有生产指令。 生产指令、与料、工、费的 有关单据必须事先编号，最 好是连续编号。 采用适当的成本核算方法， 包括费用分配方法，并且尽 可能前后一致。
• • • • • •
2.虚列费用、虚计成本，调节存货与利润； 3.提前或延迟费用分摊，与会计期间不符； 4.成本费用结转不实，任意调节； 5.费用分配方式选用不当，随意改变； 6.成本费用支出失控，产品退货、退料核算不正确 7.成本费用与收入不配比；
第二节 符合性测试运用
生产循环控制程序测试 • 生产循环控制情况调查问卷 • 存货符合性测试
• 生产循环影响的主要账户
• 存货（原材料、生产成本、产成品）账户、应付职工薪
酬、制造费用、主营业务成本等账户
• 生产循环审计的范围 • 凡与产品生产、成本计算有关的所有资料及领
域
主要凭证与记录
• 生产任务通知书
原材料领料、发料凭证
产量和工时记录
工资汇总表
人工费用分配表、材料费用、制造费用分配表 成本计算单 完工产品入库单； 存货明细账
领用或发出原材料 进行生产产品 核算产品成本 产成品完工入库及储存 产成品发出
（另外：产成品的品质认定与价值重估、废品 的界定与损失确认、在产品的盘盈盘亏)
生产循环的主要涉及账户及范 围
• 生产循环影响的主要业务和账户
• 生产循环影响的主要业务
• 编制生产计划、控制产品的品种和数量、控制存货水平
及与产品制造相关的业务和事项
第三节 实质性测试运用
• • • • •
生产成本审计 制造费用审计 主营业务成本倒轧表
被审计单位名称：ABC公司 审计项目：主营业务成本 会计期间：2010年
签名 日期 编制人 复核人 李明 2010年2月10日 张华 2010年2月10日
索引号 B1–1∕1 页次
第一，生产业务本身 生产业务须经过适当授权， 是有效的，即是经济 即必须有计划部门的生产指 管理当局授权进行的。令才能建兴生产，才能发材 料、安排员工、支付费用。 第二，成本记录是真 是的，即记录的成本 没有虚构。 第三，成本记录完整 即所有与成本有关的 料、工、费的消耗均 已反映在成本中。 第四，完工产品与在 产品的成本计算是恰 当的。 成本核算须以生产指令为基 本依据，与料、工、费的有 关单据必须附有生产指令。 生产指令、与料、工、费的 有关单据必须事先编号，最 好是连续编号。 采用适当的成本核算方法， 包括费用分配方法，并且尽 可能前后一致。
生产循环审计
项目选取： 重要程度） 3.项目选取：（重要程度） 存货的审计风险: 4.存货的审计风险:
（四）存货监盘程序
1.观察程序 2.抽查程序 3.特别关注 撰写盘点备忘录， 4.撰写盘点备忘录，编制审计工作底稿
（五）存货监盘的特殊问题
1.难以盘点的存货 2.分散盘点 3.特殊存货 4.残次呆滞存货（课堂练习） 残次呆滞存货（课堂练习）
二、生产循环的内控测试
（一）存货的内控测试 （二）成本会计制度的内控测试 1.直接材料成本测试 2.直接人工成本测试 3.制造费用测试 4.生产成本在当期完工产品与在产品之间 分配的测试
（1） 对采用定额消耗的企业，重点检查单耗定额和材料成本计价方法是否适 当并与直接材料费用核对； 定额耗用量=单位消耗定额× 定额耗用量=单位消耗定额×产量记录 定额成本=定额耗用量× 定额成本=定额耗用量×材料单价
(链接 链接) 链接
本章课堂练习
（2）对采用非定额单耗的企业，重点检查分配标准是否合理并与直接材料费用 核对； 成本单中直接材料 材料汇总表 分配标准合理 发料数量、单价 （3）对采用标准成本法的企业，重点检查材料成本差异的计算与账务处理是否 正确并与直接材料费用核对。 材料标准成本=标准用量× 材料标准成本=标准用量×标准价格
（1） 对采用计时工资制的企业，重点检查实际工时统计记录和工资手册中的 工资率与直接人工费用核对； 计时工资计算： 按出勤日数计算=出勤日数×日工资率+缺勤应发工资（正算法） 按出勤日数计算=出勤日数×日工资率+缺勤应发工资（正算法） 按缺勤日数计算= 标准工资- 缺勤天数× 日工资率× 扣发比例） 按缺勤日数计算 = 标准工资 - （ 缺勤天数 × 日工资率 × 扣发比例 ） （ 倒算法 ） （2）对采用计件工资制的企业，重点检查产量统计报告和单位工资标准与直 接人工费用核对； 个人计件=产量记录（扣除料废） 个人计件=产量记录（扣除料废）×单位工资标准 集体计价=产量记录（小组） 集体计价=产量记录（小组）×单位工资标准 （3）对采用标准成本法的企业，重点检查标准工时和标准工资费用核对。
(财务内部审计)生产循环审计
（财务内部审计）生产循环审计生产循环审计第一节生产循环的特性第二节内部控制测试和交易的实质性测试一、生产循环内部控制及测试概述存货的内部控制（见购货与付款循环审计）二、生产循环内部控制及测试1．成本会计制度的测试（1）直接材料成本测试（2）直接人工成本测试（3）制造费用的测试（4）生产成本在当期完工产品与在产品之间分配的测试2．工薪内部控制的测试三、交易的实质性测试该循环有关交易实质性测试的重点是有关成本的测试、分析性复核的运用、存货的监盘以及存货计价的测试。
第三节存货成本审计考生应一般了解存货成本审计的主要内容，如直接材料成本的审计、直接人工成本的审计、制造费用的审计和主营业务成本的审计。
第四节分析性复核注册会计师在生产循环审计过程中往往需要大量运用分析性复核来获取审计证据，并协助形成恰当的审计结论。
一、简单比较法对生产循环的相关项目运用简单比较法进行分析性复核，主要是判断其总体合理性、确定审计的重点。
人工、制造费用、生产成本、主营业务成本等项目金额进行合理性评价；编制分析费用项目分析表；计算分析存货周转率和毛利率，并就其产生波动的原因进行分析。
第五节存货监盘本节的内容可以说是本书变动最大的地方，无论是从整体框架上还是从细节描述上都作了巨大修改，本节因为是在《独立审计具体准则第26 号——存货监盘》基础上编写的，因此更突ft了对存货监盘实务的指导作用，可以说彻底摒弃了原教材的相关内容安排，但这并不是说原教材内容的不正确。
建议参照《独立审计具体准则第26 号——存货监盘》原文复习，一、存货监盘的定义和作用存货监盘，是指注册会计师现场监督被审计单位存货的盘点，并进行适当的抽查。
存货监盘有两层含义，一是注册会计师现场监督被审计单位存货的盘点，二是注册会计师根据需要进行适当的抽查。
注册会计师对存货审计的目标是获取充分、适当的审计证据，以便确证被审计单位管理当局对会计报表的有关认定。
与存在、完整性和所有权相关的审计目标是获取证据于确证被审计单位记录的所有存货确实存在，并属于被审计单位的合法财产，同时也已经反映了被审计单位拥有的全部存货。