上市公司会计估计变更研究

表4
变更影响数 （万元）
会计估计变更影响利润程度 平均数 中位数 最大值 最小值 标准差
7 426.336 848.437 110 000 1.56 19 016.989
三、结论 从以上的分析可以看出，2012 年约有 6%的上市公司 发生会计估计变更，比例较高。从行业角度看，进行会计 估计变更比例最高的为黑色金属业，其次为采掘业、公用
□· 04·2014. 2 上
全国中文核心期刊·财会月刊□
论 XBRL 分 类 标 准 扩 展
——以石油天然气行业为例
陈宏明（教授） 杨锐红
（长沙理工大学经济与管理学院 长沙 410076）
【摘要】 本文通过比对 XBRL 通用分类标准元素清单与石油和天然气行业扩展分类标准元素清单，得到新增 元素的内容和数量，从会计信息披露质量的完整性、准确性、可比性三个方面来分析分类标准扩展，以期为我国分 类标准扩展的理论研究和实践活动提供参考。
11
87
8.66%
12.64%
7
120
5.51%
5.83%
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1.64%
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2.36%
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127
2014.2 上·03·□
□财会月刊·全国优秀经济期刊
从表 2 可以发现，各行业发生会计估计变更公司占所 在行业上市公司总数的比例差异较大，从不足 1.64%到高 达 20.59%。其中，黑色金属行业发生会计估计变更的比例 最高，会计估计变更项目均为固定资产折旧，且全部为与 钢材有关的公司。该行业的企业一般对大型设备的依赖 很大，其固定资产的折旧方法、使用寿命或净残值如果发 生变化从而进行会计估计变更，往往会对当期业绩造成 巨大的影响。比如，柳钢股份（601003）在 2012 年对固定资 产的使用寿命进行了会计估计变更，使得当年固定资产 折旧额减少了超过 5 亿元，增加净利润超过 4.25 亿元。
采掘业、公用事业和交通运输业上市公司中，会计估 计变更占所在行业的比例均超过了 10%，比例较高。其中， 采掘业一般为矿产企业，公用事业行业大多数是一些与 电、天然气相关的能源企业，而交通运输行业则包括了很 多公路、机场和远洋企业。这些企业的共同点就是固定资 产规模巨大，固定资产的折旧方法、使用寿命或净残值发 生变化也会对当期利润产生较大的影响。
2 114
100.00%
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注：表中数据计算因四舍五入会存在一定误差，下同。
（三）会计估计变更的主要项目
会 计 估 计 变 更 项 目 种 类 较 多 ，主 要 包 括 ：① 坏 账 ；
②固定资产的折旧方法选用、使用年限与净残值；③存货 遭受毁损、全部或部分陈旧过时所产生的损失；④无形资 产的预计使用年限；⑤资产损失准备的估计；⑥长期待摊 费用的分摊期间；⑦产品质量保证；⑧合同完工进度的确 定；⑨收入确认中的估计；⑩金融资产公允价值的确定； ������������预计负债的确定；������������其他重要会计估计变更等。
根据笔者的统计，2012 年共有 127 家上市公司进行了 会计估计变更，其中有 12 家进行了 2 项会计估计变更，所 以，在 2012 年共发生了 129 项会计估计变更事项，涉及的 项目主要有 8 个，如表 3 所示。
表3
会计估计变更项目的发生次数与比例
会计估计变更项目
变更发生次数 比例
固定资产折旧方法、使用寿命、净残值变更
会计估计变更，占沪市主板整体的 6.99%；深市主板有 31 家上市公司发生会计估计变更，占深市主板的 6.61%；而 深市中小板有 30 家公司发生会计估计变更，占深市中小 板的 6.01%。可见，发生会计估计变更比率最高的为沪市 主板，接近 7%，其次为深市主板。
表1
板块
沪市主板 深市主板 深市中小板 合计
会计估计变更公司数量与分布
上市公司 总数量
会计估计 变更公司
数量
占所有会计 估计变更公 司的比例
占所在 板块比例
944
66
51.97%
6.99%
469
31
24.41%
6.61%
701
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23.62%
4.28%
2 114
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100.00% 6.01%
（二）发生会计估计变更公司的行业分布 本文选择的行业分类为申银万国行业分类标准中的 一级行业，包括了采掘、黑色金属、餐饮旅游、电子、房地 产、纺织服装、公用事业、化工、机械设备、建筑建材、交通 运输、家用电器、交运设备、农林牧渔、金融服务、食品饮 料、轻工制造、商业贸易、信息服务、信息设备、有色金属、 医药生物、综合等 23 个一级行业。由于金融行业财务结构 的特殊性，本文将不对金融行业上市公司进行研究。发生 会计估计变更的上市公司行业分布见表 2。 从表 2 可以看出，从整体上讲，各行业均有上市公司 发生会计估计变更，但数量相差较大，最少的行业餐饮旅 游业仅有 25 家发生会计估计变更，而最多的行业机械设 备业则多达 261 家。因此，只看各行业发生会计估计变更 公司的数量及其占所有上市公司的比例的意义并不大， 我们主要分析发生会计估计变更的上市公司占所在行业 上市公司总数的比例。
表2
一级行业
采掘 餐饮旅游
电子 房地产 纺织服装 公用事业 黑色金属 化工 机械设备 家用电器 建筑建材 交通运输 交运设备 农林牧渔 轻工制造 商业贸易 食品饮料 信息服务 信息设备 医药生物 有色金属 综合类 总计
会计估计变更行业分布
会计估计变 行业公司 占所有会计估计 占所在 更公司数量 总数 变更公司比例 行业比例
变更影响数与 净利润比率
变更影响数与 总资产比率
36.142% 0.374%
5.029% 1 083.514% 0.002% 0.150% 3.158% 0.000%
131.266% 0.562%
事业和交通运输业。这些行业都有一个共同的特征，即， 固定资产规模巨大，相应地，其固定资产的折旧方法、使 用寿命或者净残值发生变化便会对当期利润产生很大的 影响。从发生会计估计变更的项目来看，主要集中于“固
6
54
4.72%
11.11%
1
25
0.79%
4.00%
3
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2.36%
3.23%
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3.94%
3.29%
3
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2.36%
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7
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5.51%
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204
8.66%
5.39%
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12.60%
6.13%
3
45
2.36%
6.67%
4
113
3.15%
3.54%
务报告、税务报告、监管报告的编制。2010 年，我国正式发 XBRL 分类标准制作的财务数据形成的 XBRL 实例文档，
������������������������������������������������������������������������������������������������������������������������������������������������������������������������������������������������������������������������������������������������������������
算机能够“读懂”财务报告并自动处理分析报表的语言标
XBRL 技术框架主要由技术规范（Specification）、分类
准规范。XBRL 使得商业信息的识别、处理、分析、比较和 标准（Taxonomy）和实例文档（Instance Document）三部分
交流变得便利和简洁。目前，XBRL 可广泛应用于各类财 组 成 。XBRL 财 务 报 告 是 根 据 XBRL 技 术 规 范 ，按 照
【关键词】 XBRL 分类标准 扩展 会计信息 披露
一、引言
布了企业会计准则通用分类标准和 XBRL 技术规范系列
XBRL（可扩展商业报告语言，Extensible Business Re⁃ 国家标准，即将在部分企业组织实施 XBRL，这标志着
porting Language）是一种通过对财务数据进行标记，使计 XBRL 将成为我国资本市场的主流。
63
45.32%
应收款项、坏账准备计提变更
59
42.45%
安全生产费用计提变更
7
5.04%
预计负债计提的变更
4
2.88%
无形资产摊销年限变更
3
2.16%
教育经费计提比例变更
1
0.72%
外币业务折算方法变更
1
0.72%
长期待摊费用摊销变更
1
0.72%
合计
139
100.00%
从表 3 可以看出，发生会计估计变更的项目主要集中 在“固定资产折旧方法、使用寿命、净残值变更”及“应收 款项、坏账准备计提变更”两个项目上，分别发生了 63 次 和 59 次，分别占总体的 45.32%与 42.45%，这两项的总额有 122 项，占总发生次数 139 次的 87.77%。其次为“安全生产 费用计提变更”项目，该会计估计变更与 2012 年 2 月财政 部、国家安全生产监督管理总局联合制定并发布的《企业 安全生产费用提取和使用管理办法》（财企［2012］16 号） 有关。该文件发布后，许多煤炭企业的安全生产费用计提 标准发生了会计估计变更。