浅析政策性搬迁与非政策性搬迁的税收政策

政策性搬迁与非政策性搬迁的税收政策什么是政策性搬迁？根据《国家税务总局关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题的通知》（国税函[2009]118）文件对企业政策性搬迁和处置收入的定义，即是指因政府城市规划、基础设施建设等政策性原因，企业需要整体搬迁(包括部分搬迁或部分拆除)或处置相关资产而按规定标准从政府取得的搬迁补偿收入或处置相关资产而取得的收入，以及通过市场(招标、拍卖、挂牌等形式)取得的土地使用权转让收入。

如果不符合政策性搬迁条件，仅是企业与企业之间，企业与个人之间的市场收购转让土地使用权或处置相关资产的行为，则属于非政策性搬迁即商业性的搬迁。

可见政策性搬迁与非政策性搬迁的区别之一因政府城市规划、基础设施建设等政策性原因，之二按规定标准从政府取得拆迁补偿收入。那么政策性搬迁与非政策搬迁即商业性搬迁税收政策是怎么的呢？

一、营业税

（一）政策性搬迁

由于政策性搬迁是政收回府企业或个人土地使用权（包括地上建筑物等不动产）的行为，《国家税务总局关于印发〈营业税税目注释（试行稿）〉的通知》（国税发[1993]149号）就规定“土地使用者将土地使用权归还给土地所有者的行为，不征收营业税。近年来国家税务总局先后出台了文件对由于政府行为单位或个人归还土地使用权取得的补偿费不征收营业税予以了进一步明确。

1、《国家税务总局关于单位和个人土地被国家征用取得土地及地上附着物补偿费有关营业税问题的批复》（国税函[2007]969号）规定，“对国家因公共利益或城市规划需要而收回单位和个人所拥有的土地使用权，并按照《中华人民共和国土地管理法》规定标准支付给单位和个人的土地及地上附着物（包括不动产）的补偿费，不征收营业税”。

2、为了实际征管中准确界定土地使用者将土地使用权归还给土地所有者行为，国家税务总局又出台《国家税务总局关于土地使用者将土地使用权归还给土地所有者行为营业税问题的通知》（国税函（2008）277号）规定，“纳税人将土地使用权归还给土地所有者时，只要出具县级（含）以上地方人民政府收回土地使用权的正式文件，无论支付征地补偿费的资金来源是否为政府财政资金，该行为均属于土地使用者将土地使用权归还给土地所有者的行为，按照《国家税务总局关于印发〈营业税税目注释（试行稿）〉的通知》（国税发[1993]149号）规定，不征收营业税。”

3、《国家税务总局关于政府收回土地使用权及纳税人代垫拆迁补偿费有关营业税问题的通知》（国税函〔2009〕520号）进一步明确了国税函〔2008〕277号中关于“县级以上（含）地方人民政府收回土地使用权的正式文件”，包括县级以上（含）地方人民政府出具的收回土地使用权文件，以及土地管理部门报经县级以上（含）地方人民政府同意后由该土地管理部门出具的收回土地使用权文件。

（二）非政策性搬迁。

《国家税务总局关于征用土地过程中征地单位支付给土地承包人员的补偿费如何征税问题的批复》（国税函[1997]87号）文件规定：对于土地承包人取得的土地上的建筑物、构筑物、青苗等土地辅助物的补偿收入，应按照《中华人民共和国营业税暂行条例》的“销售不动产——其他土地附着物”税目征收营业税。

可见如果没有政府部门收回土地使用权的正式文件，对于具有该土地使用权的单位和个人通过市场行为转让的土地使用权及土地的建筑物等取得的收入应该按照“转让土地使用权”或“销售不动产”税目缴纳营业税。由于没有政府搬迁文件或不属于旧城改造范围，不属于土地使用权归还土地所有者的行为，因此得到的此类补偿不属于政府收回土地使用权而应得的补偿费。它属于一种财产转让的经营行为，被搬迁企业或个人接受的补偿费，实际上是财产转让收入。接受补偿的单位或个人在取得收入应到税务机关开具发票给付款单位，申报交纳营业税。

二、企业所得税

（一）政策性搬迁。

根据《国家税务总局关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题的通知》（国税函[2009]118）明确了企业所得税的处理方式。

1、企业根据搬迁规划，异地重建后恢复原有或转换新的生产经营业务，用企业搬迁或处置收入购置或建造与搬迁前相同或类似性质、用途或者新的固定资产和土地使用权(以下简称重置固定资产)，或对其他固定资产进行改良，或进行技术改造，或安置职工的，准予其搬迁或处置收入扣除固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出后的余额，计入企业应纳税所得额。

2、企业没有重置或改良固定资产、技术改造或购置其他固定资产的计划或立项报告，应将搬迁收入加上各类拆迁固定资产的变卖收入、减除各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用后的余额计入企业当年应纳税所得额，计算缴纳企业所得税。

3、企业利用政策性搬迁或处置收入购置或改良的固定资产，可以按照现行税收规定计算折旧或摊销，并在企业所得税税前扣除。

4、企业从规划搬迁次年起的五年内，其取得的搬迁收入或处置收入暂不计入企业当年应纳税所得额，在五年期内完成搬迁的，企业搬迁收入按上述规定处理。

这里提醒注意的第一点：企业的搬迁业务除必须有政府的搬迁文件或公告外，还应有搬迁协议、搬迁计划以及企业技术改造、重置或改良固定资产的计划或立项，并从规划搬迁次年起的5年内完成技术改造、重置或改良固定资产或购置其他固定资产等任务。

第二点：对企业由于政策性搬迁过程产生的原有厂房、设备等固定资产、无形资产等资产损失要按照《财政部国家税务总局关于企业资产损失税前扣除政策的通知》（财税[2009]57号）、《企业资产损失税前扣除管理办法》（国税发[2009]88号）、《国家税务总局关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题的通知》（国税函[2009]118号）的规定，报经税务机关审批后作为资产损失税前扣除。

（二）非政策性搬迁

１、被搬迁单位应按照会计制度规定，先通过“固定资产清理”科目核算清理后的余额，收益转入“营业外收入”并入应纳税所得额计算缴纳企业所得税。其取得补偿款也没有政策性搬迁那样取得的搬迁收入或处置收入暂不计入企业当年应纳税所得额之类的优惠政策。

2、由于非政策原因搬迁，被搬迁企业取得补偿费（转让收入）后，如果重置、重建、改良发生的支出，属于固定资产性质类的，只能通过折旧或摊销形式在企业所得税前抵扣，而不能像政策性搬迁那样将重置、重建、改良支出全部抵扣；如果属于费用性质的，则可计入当期损益扣除。

3、同样发生的资产损失也需要按照财税[2009]57号、国税发[2009]88号规定报税务机关审批后作为资产损失税前扣除。

三、个人所得税

（一）政策性搬迁

根据财政部国家税务总局关于城镇房屋拆迁有关税收政策的通知（财税[2005]45号）对被拆迁人按照国家有关城镇房屋拆迁管理办法规定的标准取得的拆迁补偿款，免征个人所得税。因此，如果个人取得的拆迁补偿款超过标准部分，应属于个人所得纳税范畴，按“财产转让所得”税目征收个人所得税。