中国证券监督管理委员会会计部函[2009]48号

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上市公司执行企业会计准则监管问题解答合集(共5期)

目录上市公司执行企业会计准则监管问题解答（2011年第1期，总第5期） (2)上市公司执行企业会计准则监管问题解答（2010年第一期，总第四期） (4)《上市公司执行企业会计准则监管问题解答》第3期 (6)《上市公司执行企业会计准则监管问题解答》[09第2期] (8)《上市公司执行企业会计准则监管问题解答》[09第1期] (10)上市公司执行企业会计准则监管问题解答（2011年第1期，总第5期）问题1：上市公司持有的以权益法核算的长期股权投资，因减少投资、被投资单位增发股份等原因引起上市公司在被投资单位持股比例下降的，但对被投资单位仍具有重大影响的情况下，应如何进行会计处理？解答：对于原以权益法核算的长期股权投资，如果持股比例下降后对被投资单位仍具有重大影响，剩余投资仍应按照权益法核算。

其中，出售部分股权导致持股比例下降的，实际取得价款与按出售股权比例计算应结转长期股权投资账面价值之间的差额计入当期损益；由于被投资单位增发股份、投资方未同比例增资导致持股比例下降的，持股比例下降部分视同长期股权投资处置，按新的持股比例确认归属于本公司的被投资单位增发股份导致的净资产增加份额，与应结转持股比例下降部分的长期股权投资账面价值之间的差额计入当期损益。

例如：A公司为上市公司，2009年1月1日，A公司以1100万现金取得B公司股份400万股，占B公司总股份的25%，并对B公司形成重大影响。

2009年1月1日，B公司可辨认净资产公允价值为4000万元。

2010年7月1日，B公司向C公司定向增发新股400万股，C公司以2000万元现金认购。

增发股份后，A公司对B公司仍具有重大影响。

2009年1月1日到2010年6月30日期间，以2009年1月1日B公司可辨认净资产公允价值为基础计算，B公司累计实现净利润800万元。

除所实现利润外，在此期间，B公司所有者权益无其他变动。

分析：2009年1月1日，A公司取得B公司的长期股权投资，采用权益法核算，占B 公司可辨认净资产公允价值的份额为4000*25%=1000万元，确认长期股权投资成本为1100万元，包括商誉100万元。

新三板公司信息披露规则

全国中小企业股份转让系统挂牌公司信息披露规则第一章总则第一条为了规范挂牌公司及其他信息披露义务人的信息披露行为，加强信息披露事务管理，保护投资者合法权益，根据《公司法》《证券法》《非上市公众公司监督管理办法》《非上市公众公司信息披露管理办法》等法律法规、部门规章，制定本规则。

第二条股票在全国中小企业股份转让系统（以下简称全国股转系统）挂牌公开转让的公司（以下简称挂牌公司），以及其他信息披露义务人的信息披露及相关行为，适用本规则。

中国证券监督管理委员会（以下简称中国证监会）、全国中小企业股份转让系统有限责任公司（以下简称全国股转公司）对特定行业挂牌公司，或者挂牌公司股票发行、收购重组、股权激励、股份回购以及股票终止挂牌等事项的信息披露另有规定的，从其规定。

中国证监会、全国股转公司对优先股、公司债券等其他证券品种的信息披露另有规定的，从其规定。

第三条挂牌公司及其他信息披露义务人应当及时、公平地披露所有可能对公司股票及其他证券品种交易价格、投资者投资决策产生较大影响的信息（以下简称重大信息），并保证信息披露内容的真实、准确、完整，不存在虚假记载、误导性陈述或重大遗漏。

挂牌公司的董事、监事、高级管理人员应当忠实、勤勉地履行职责，保证公司及时、公平地披露信息，所披露的信息真实、准确、完整。

第四条主办券商、会计师事务所、律师事务所、其他证券服务机构及其从业人员根据本规则和全国股转系统其他业务规则的规定，对所出具文件的真实性、准确性、完整性负责。

第五条挂牌公司及其他信息披露义务人披露的信息包括定期报告和临时报告。

挂牌公司根据公司所属市场层级适用差异化的信息披露规定，但可以自愿选择适用更高市场层级的信息披露要求。

第六条除依法或者按照本规则和相关规则需要披露的信息外，挂牌公司可以自愿披露与投资者作出价值判断和投资决策有关的信息，但不得与依法或者按照本规则和相关规则披露的信息相冲突，不得误导投资者。

第七条挂牌公司及其他信息披露义务人按照本规则和相关规则披露的信息，应当在符合《证券法》规定的信息披露平台（以下简称规定信息披露平台）发布。

中国证券监督管理委员会对“会计问题征询函”的复函-会计部函[2008]50号

中国证券监督管理委员会对“会计问题征询函”的复函
正文：
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- 中国证券监督管理委员会对“会计问题征询函”的复函
（会计部函[2008]50号）
上海证券交易所上市公司部：
贵部上证上函［2008］0109号函收悉，经研究，现回复如下：
可供出售金融资产公允价值变动形成的利得或损失，除减值损失和外币货币性金融资产形成的汇兑差额外，应当直接计入所有者权益（其他资本公积）。

在相关法律法规有明确规定前，上述计入其他资本公积的公允价值变动部分，暂不得用于转增股份；以公允价值计量的相关资产，其公允价值变动形成的收益，暂不得用于利润分配。

此复
二○○八年三月十二日
——结束——。

浅析反向收购的会计处理

浅析反向收购的会计处理浅析反向收购的会计处理张跃恒2007年6月8日，都市农商社股份有限公司（以下简称“都市股份”）吸收合并海通证券股份有限公司（以下简称“海通证券”）正式得到了中国证监会的批准。

这是我国证券市场首例证券公司反向收购借壳上市的案例。

此后，陆续又有北京化二股份有限公司吸收合并国元证券股份有限公司、长江天府旅游轮船股份有限公司吸收合并西南证券股份有限公司等案例。

在这些案例中都涉及反向收购，那么，反向收购在会计上如何处理呢？笔者结合财政部、证监会有关规定进行分析说明。

一、反向收购的概念什么是反向收购呢？可以在财政部下发的有关文件得到答案。

财政部在2008年12月26日下发的《财政部关于做好执行会计准则企业2008年年报工作的通知》（财会函[2008]60号）中规定：企业购买上市公司，被购买的上市公司不构成业务的，购买企业应按照权益性交易的原则进行处理，不得确认商誉或确认计入当期损益。

但财会函[2008]60号文没有明确说明什么是反向收购？在财政部会计司编写组在2008年12月出版的《企业会计准则讲解2008》中进行了明确：非同一控制下的企业合并，以发行权益性证券交换股权的方式进行的，通常发行权益性证券的一方为收购方。

但某些企业合并中，发行权益性证券的一方因其生产经营决策在合并后被参与合并的另一方所控制的，发行权益性证券的一方虽然为法律上的母公司，但其为会计上的被收购方，该类企业合并通常称为“反向购买”。

二、反向收购常见案例中国证券监督管理委员会“关于印发《上市公司执行企业会计准则监管问题解答》[2009年第3期]的通知”（会计部函[2009]116号）对在实务中适用反向收购会计处理原则的常见情况进行了解释：1.非上市公司通过购买“空壳”上市公司实现借壳上市。

2.非上市公司借壳上市，“壳公司”中除现金和金融资产外无其他非货币性资产。

3.上市公司和非上市公司通过资产置换，置出全部资产负债，另外增发股票收购非上市公司资产负债（股权），非上市公司实现借壳上市。

中国证券监督管理委员会公告[2009]5号－－证券发行上市保荐业务工作底稿指引

中国证券监督管理委员会公告[2009]5号－－证券发行上市保荐业务工作底稿指引文章属性•【制定机关】中国证券监督管理委员会•【公布日期】2009.03.27•【文号】中国证券监督管理委员会公告[2009]5号•【施行日期】2009.04.01•【效力等级】部门规范性文件•【时效性】已被修改•【主题分类】证券正文中国证券监督管理委员会公告（[2009]5号）现公布《证券发行上市保荐业务工作底稿指引》，自2009年4月1日起施行。

二○○九年三月二十七日证券发行上市保荐业务工作底稿指引第一条为了规范和指导保荐机构编制、管理证券发行上市保荐业务工作底稿（以下简称工作底稿），根据有关法律、法规以及中国证券监督管理委员会有关保荐业务管理的规定，制定本指引。

第二条保荐机构应当按照本指引的要求编制工作底稿。

本指引所称工作底稿，是指保荐机构及其保荐代表人在从事保荐业务全部过程中获取和编写的、与保荐业务相关的各种重要资料和工作记录的总称。

第三条工作底稿应当真实、准确、完整地反映保荐机构尽职推荐发行人证券发行上市、持续督导发行人履行相关义务所开展的主要工作，并应当成为保荐机构出具发行保荐书、发行保荐工作报告、上市保荐书、发表专项保荐意见以及验证招股说明书的基础。

工作底稿是评价保荐机构及其保荐代表人从事保荐业务是否诚实守信、勤勉尽责的重要依据。

第四条本指引的规定，仅是对保荐机构从事证券发行上市保荐业务时编制工作底稿的一般要求。

无论本指引是否有明确规定，凡对保荐机构及其保荐代表人履行保荐职责有重大影响的文件资料及信息，均应当作为工作底稿予以留存。

第五条本指引主要针对首次公开发行股票的工业企业的保荐工作基本特征制定。

保荐机构应当在参照本指引的基础上，根据发行人的行业、业务、融资类型不同，在不影响保荐业务质量的前提下调整、补充、完善工作底稿。

第六条工作底稿至少应当包括以下内容：（一）保荐机构根据有关规定对项目进行立项、内核以及其他相关内部管理工作所形成的文件资料；（二）保荐机构在尽职调查过程中获取和形成的文件资料；（三）保荐机构对发行人相关人员进行辅导所形成的文件资料；（四）保荐机构在协调发行人和证券服务机构时，以定期会议、专题会议以及重大事项临时会议的形式，为发行人分析和解决证券发行上市过程中的主要问题形成的会议资料、会议纪要；（五）保荐机构、为证券发行上市制作、出具有关文件的律师事务所、会计师事务所、资产评估机构等证券服务机构及其签字人员，对发行人与发行上市相关的重大或专题事项出具的备忘录及专项意见等；（六）保荐机构根据实际情况，对发行人及其子公司、发行人的控股股东或实际控制人及其子公司等的董事、监事、高级管理人员以及其他人员进行访谈的访谈记录；（七）保荐机构根据实际情况，对发行人的客户、供应商、开户银行，工商、税务、土地、环保、海关等部门、行业主管部门或行业协会以及其他相关机构或部门的相关人员等进行访谈的访谈记录；（八）发行申请文件、反馈意见的回复、询价与配售文件以及上市申请和登记的文件；（九）在持续督导过程中获取的文件资料、出具的保荐意见书及保荐总结报告等相关文件；（十）保荐代表人为其保荐项目建立的尽职调查工作日志；（十一）其他对保荐机构及其保荐代表人履行保荐职责有重大影响的文件资料及信息。

出机构内部审计管理办法

出机构内部审计管理办法第一条为了加强中国证券监督管理委员会（以下简称“中国证监会”）对派出机构的内部审计监督，规范内部审计工作，根据《中华人民共和国审计法》、《审计署关于内部审计工作的规定》等法律法规的规定，制定本办法。

第二条中国证监会设立专门的内部审计机构（以下简称“审计机构”），对派出机构实行内部审计，履行内部审计监督、评价职能。

第三条本办法所称内部审计，是指审计机构对派出机构财务收支的真实、合法性，财务制度的健全、有效性，国有资产的安全、完整性等进行独立检查的行为。

第四条审计机构依法履行审计职责，可以采取现场审计、非现场审计和审计调查等方式。

第五条内部审计以国家有关财政、财务、会计制度、中国证监会内部财务管理制度、中国证监会批复的年度经费预算、工资计划等为审计依据。

第六条派出机构的例行财务收支审计工作一般每3年安排一次。

但接受过审计署、财政部等外部监督机关的审计，或其主要负责人接受过任期经济责任审计的派出机构除外。

接受过审计署、财政部等外部监督机关审计的派出机构应将相关报告及时报送给审计机构。

第七条中国证监会组织人事、纪检监察、会计部、派出机构协调办等相关部门建立内部审计联席会议制度，研究、解决审计中出现的问题，及时交流、通报内部审计情况，促进内部审计结果的合理运用。

第二章审计机构与人员第八条审计机构设专职审计人员。

审计机构可以聘请外部中介机构和专业人员，协助审计机构完成审计工作。

审计机构还可以根据工作需要，将内部审计工作委托外部中介机构，由外部中介机构独立工作并出具审计报告、专项审核或专项调查报告等文件。

外聘中介机构的费用由中国证监会承担。

第九条审计人员执行审计项目时，与被审计机构有利害关系的，应当回避。

被审计机构有权申请有利害关系的审计人员回避。

第十条实施审计项目的审计人员不得少于两人，有外聘人员时不得少于三人。

第十一条审计人员应遵守职业道德规范，忠于职守，廉洁自律，坚持原则，客观公正，保守秘密。

中国证券监督管理委员会发审委2009年第48次会议审核结果公告-

中国证券监督管理委员会发审委2009年第48次会议审核结果公告
中国证券监督管理委员会发行审核委员会2009年第48次会议于2009年7月15日召开，现将会议审核结果公告如下：
安徽鑫龙电器股份有限公司（首发）获通过。
上海超日太阳能科技股份有限公司（首发）未通过。
发行监管部
2009年7月15日
——结束——
中国证券监督管理委员会发审委2009年第48次会议审核结果公告
制定机关
中国证券监督管理委员会
公布日期
2009.07.15
施行日期Βιβλιοθήκη 2009.07.15文号主题类别
证券
效力等级
部门规范性文件
时效性
现行有效
正文：
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中国证券监督管理委员会关于发布《会计监管风险提示》有关事项的通知

中国证券监督管理委员会关于发布《会计监管风险提示》有关事项的通知文章属性•【制定机关】中国证券监督管理委员会•【公布日期】2012.03.13•【文号】证监办发[2012]22号•【施行日期】2012.03.13•【效力等级】部门规范性文件•【时效性】现行有效•【主题分类】会计,证券正文中国证券监督管理委员会关于发布《会计监管风险提示》有关事项的通知（证监办发[2012]22号）中国证监会各省、自治区、直辖市、计划单列市监管局，上海、深圳专员办：近年来，通过不断加强会计监管工作，资本市场会计信息质量得到明显提高。

然而在监管实践中，我会发现会计师事务所、资产评估机构在从事证券期货相关业务中存在一些突出问题，需要予以重点关注，进一步加强会计监管。

同时，现行会计、审计、评估准则主要以原则为导向，对于具体问题的规定不够明确，因而容易出现会计师事务所、资产评估机构在实际业务执行中标准不一致的问题，也相应增加了会计监管的难度。

为提示会计监管风险，增强会计监管的针对性，提升会计监管效能，我会制定了《会计监管风险提示》，在总结会计监管案例的基础上，结合我国资本市场的风险特征，指出会计监管特定领域风险、存在的常见问题，要求关注重点事项，防范相关风险。

现将我会制定的《会计监管风险提示》一政府补助、通过未披露关联方实施的舞弊风险、审计项目复核，予以发布。

各单位应认真学习《会计监管风险提示》内容，在日常监管和现场检查中高度关注相关领域问题，同时将相关要求传达至会计师事务所、资产评估机构，并督促其采取有效措施、提高执业水平，为投资者提供更加真实、有效的投资决策依据，促进资本市场持续健康发展。

二0一二年三月十三日会计监管风险提示-政府补助目前，政府补助在部分上市公司及拟上市公司利润中占有较大比重，日益成为注册会计师审计的重要领域，也是会计监管工作中应重点关注的风险领域。

现对政府补助相关会计监管风险进行提示。

一、政府补助会计处理的常见问题《企业会计准则第16号-政府补助》规定，政府补助是指企业从政府无偿取得货币性资产或非货币性资产，但不包括政府作为企业所有者投入的资本。

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中国证券监督管理委员会
关于印发《上市公司执行企业会计准则监管问题解答》[2009年第1期]的通知
会计部函[2009]48号
中国证监会各省、自治区、直辖市、计划单列市监管局，上海、深圳证券交易所：
为加强对监管系统会计专业支持力度，统一上市公司会计监管标准，提高监管质量，我部将根据日常监管工作中对重大会计及财务信息披露问题的答复意见，针对其中具有普遍性的问题，进一步明确处理方法和监管原则并加以总结，并以《上市公司执行企业会计准则监管问题解答》的方式，在监管系统内发布，作为会计监管的专业判断依据。

执行中的相关问题，请及时函告我部。

特此通知。

附：《上市公司执行企业会计准则监管问题解答》(2009年第1期)
问题1.根据《企业会计准则讲解》（2008）的要求，在编制2008年年报时，煤炭企业在固定资产折旧外计提的维简费，应比照安全生产费用的原则处理，即在所有者权益“盈余公积”项下以“专项储备”项目单独列报，具体如何进行会计处理？
解答：第一，维简费会计处理方法的变化，视为会计政策变更，按照《企业会计准则第28号一一会计政策、会计估计变更和差错更正》所规定的原则进行追溯调整；第二，采用新的核算方法后，按规
定标准计提维简费时，不再计入成本或费用；第三，采用新的核算方法后，按照规定范围使用维简费形成的固定资产，按照《企业会计准则第4号一一固定资产》的要求计提折旧；第四，编制2008年年报时，根据取得的相关信息，能够对因维简费会计政策变更所涉及的固定资产进行追溯调整时，应进行追溯调整。

问题2.同一控制下企业合并中作为对价发行的普通股股数，在计算基本每股收益时，是否需要根据具体发行日期加权后计入各列报期间普通股的加权平均数？
解答：在计算基本每股收益时，作为同一控制下企业合并的合并方，公司应将作为对价而发行的全部新股数计入合并当年和对比年度的发行在外的普通股加权平均数（即权重为1）；在存在稀释性潜在普通股的条件下，公司应采用同样原则计算稀释每股收益。

问题3.执行新会计准则后，对于转让超额亏损子公司的经济业务，在合并报表中应如何进行会计处理？
解答：公司对超额亏损子公司在2006年12月31日前根据有关
规定未确认的投资损失，公司在新会计准则实施后转让上述超额亏损子公司时，转让价款与上述未确认投资损失的差额应调整未分配利润，不能在合并利润表中确认为当期投资收益；对于新会计准则实施后已在利润表内确认的子公司超额亏损，在转让该子公司时可以将转让价款与已确认超额亏损的差额作为投资收益计入当期合并利润表。

问题4.上市公司是否可以采用《关于证券投资基金执行<企业会计准则>估值业务及份额净值计价有关事项的通知》（证监会计宇[2007]21号）所规定的估值方法对可供出售金融资产的期末公允价值进行计量？
解答：上市公司可以采用包括《关于证券投资基金执行《企业会计准则，估值业务及份额净值计价有关事项的通知》（证监会计字[2007）21号）所规定的估值方法在内的、合理的估值方法对可供出售金融资产的期末公允价值进行计量，同时应在财务报表附注中对其采用的估值方法和估值过程进行详细披露。

根据一贯性原则，公司应在以后的会计期间内采用相同的估值方法对同类可供出售金融资产
进行估值。

问题5.对于非同一控制下企业合并，根据《企业会计准则》，如果合并成本小于被购买方可辨认净资产的公允价值，将差额（即负商誉）确认收益时，应关注那些事项？
解答：对于非同一控制下企业合并，应按照《企业会计准则第20号一一企业合并》的要求，首先确定购买日，然后再确定合并成本和收购方在购买日享有的被购买方可辨认净资产公允价值的份额。

在出现负商誉的情况下，应对合并成本及取得的被购买方的各项可辨认资产、负债（包括或有负债）的公允价值进行复核；经复核后合并成本仍小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额
的，其差额应当计入当期损益，同时应当充分披露相关交易的背景情况。

问题6.上市公司股票期权激励计划往往包括多期期权，各期期
权的等待期跨越多个会计期间，如何在资产负债表日确认某一会计期间的期权费用？
解答：公司应根据期权激励计划条款设定的条件，采用恰当的估值技术，分别计算各期期权的单位公允价值。

在各个资产负债表日，根据最新取得的可行权人数变动、业绩指标完成情况等后续信息，修正预计可行权的股票期权数量，并以此为依据确认各期应分摊的费用。

对于跨越多个会计期间的期权费用，一般可以按照该期期权在某会计期间内等待期长度占整个等待期长度的比例进行分摊。

问题7.上市公司大股东将其持有的其他公司的股份按照合同约
定价格（低于市价）转让给上市公司的高级管理人员，上市公司如何进行会计处理？
解答：该项行为的实质是股权激励，应该按照股份支付的相关要求进行会计处理。

根据《企业会计准则第11号一一股份支付》及应
用指南，对于权益结算的涉及职工的股份支付，应当按照授予日权益工具的公允价值记入成本费用和资本公积，不确认其后续公允价值变动。