3.持有待售资产及公允价值准则

估值方法
成本法：当前重 置成本
市场法：反映市场 态度 收入法：当前市 场对未来金额的 预期
选择
举例
• 2014年准则修订后，首钢股份对北汽股份内资股 的投资13.54%从长期股权投资转为可供出售金融 资产，计量模式从成本计量转为公允价值计量， 2014年北汽股份在港交所上市，但内资股无市价 • 估值方法：模拟北汽在A股市场的交易价格，再进 行非流通折扣和大宗交易折扣，估值时点三个， 分别增值了204%、214%、264%，2014年末和 2015年末的净资产分别增加了30.87亿和39.67亿元， 综合收益由负转正。
• 第十一条 企业不应当将拟结束使用而非出 售的非流动资产或处置组划分为持有待售 类别。 • 举例：
四、关于持有待售类别的计量
• 1.持有待售类别的初始计量
• 第一：划为持有待售前：按相应的准则计量 • 第二：划为持有待售时： • 企业初始计量或在资产负债表日重新计量持有待售的非流 动资产或处置组时，其账面价值高于公允价值减去出售费 用后的净额的，应当将账面价值减记至公允价值减去出售 费用后的净额，减记的金额确认为资产减值损失，计入当 期损益，同时计提持有待售资产减值准备。
• 2.持有待售类别的后续计量
• 第二十条 持有待售的非流动资产或处置组中的 非流动资产不应计提折旧或摊销，持有待售的 处置组中负债的利息和其他费用应当继续予以 确认。
举例
• 某企业2016年末将账面价值为5000万元的房屋 • 可收回金额：4200万元，计提了减值 • 2017年初确认为持有待售资产，公允价值减处置费用的净 额： • • • • 情形一：如为50ห้องสมุดไป่ตู้0万元，按4200万转为持有待售 情形二：如为3000万元，计提减值1200万元 以后不再计提折旧 后以4000万元出售，确认1000万元利得或损失
初始取得的持有待售资产
• 第七条 企业专为转售而取得的非流动资产或处 置组，在取 得日满足“预计出售将在一年内完 成”的规定条件，且短期（通常 为 3 个月）内 很可能满足持有待售类别的其他划分条件的， 企业 应当在取得日将其划分为持有待售类别。
• 第十四条 对于取得日划分为持有待售类别的非流动资 产或处置组，企业应当在初始计量时比较假定其不划 分为持有待售类别情况下的初始计量金额和公允价值
• 2004年3月，国际会计准则理事会发布《国际财务报告准 则第5 号——持有待售的非流动资产和终止经营》（IFRS 5），此后，国际会计准则理事会又先后在发布《国际财 务报告准则第11 号——合营安排》、《国际财务报告准则 第13 号——公允价值计量》、《国际财务报告准则第9 号——金融工具》和修订《国际会计准则第1 号——财务 报表列报》等准则时对IFRS 5进行了修订。
公允价值的适用列举
• • • • • • • • 长期股权投资 投资性房地产 交易性金融资产、可供出售金融资产 持有待售非流动资产 资产减值 非货币性资产交换 债务重组 股份支付
• • • •
应付职工薪酬 收入 企业合并 合并财务报表
主要内容
• 一、对公允价值的概念重新做了表述。
• 新修订的基本准则和第39号准则中，对公允价值有了新的 表述： • “在公允价值计量下，资产和负债按照市场参与者在计量 日发生的有序交易中，出售资产所能收到或者转移负债所 需支付的价格计量。”
母公司出售子公司投资符合 持有待售 的情形
第十条 企业因出售对子公司的投资等原因导致其丧 失对子公司控制权的，无论出售后企业是否保留 部分权益性投资，应当在拟出售的对子公司投资 满足持有待售类别划分条件时，在母公司个别财 务报表中将对子公司投资整体划分为持有待售类 别，在合并财务报表中将子公司所有资产和负债 划分为持有待售类别。
举例
• • • • 如上例： 假设一直计提折旧，账面价值为3800万元 可收回金额为：5000万元 则：按3800万元计量，调整当期损益
• 《规范“三去一降一补”有关业务的会计 处理规定》财会[2016]17号
• 应自被列为此类“僵尸企业”的当期期初开始， 对资产改按清算价值计量、负债改按预计的结算 金额计量，有关差额计入营业外支出（收入）。 此类“僵尸企业”不应再对固定资产和无形资产 计提折旧或摊销。
• 三、明确划分了公允价值的三个层次
• 第一层次输入值是在计量日能够取得的相同资产或负 债在活跃市场上未经调整的报价。
• 第二层次输入值是除第一层次输入值外相关资产或负 债直接或间接可观察的输入值。 • 第三层次输入值是相关资产或负债的不可观察输入值。 • 优先使用第一层次，其次考虑用第二层次，最后才考 虑使用第三层次。
举例：可立即出售
“一年”标准的例外
• 第八条 因企业无法控制的下列原因之一， 导致非关联方之间的交易未能在一年内完 成，且有充分证据表明企业仍然承诺出售 非流动资产或处置组的，企业应当继续将 非流动资产或处置组 划分为持有待售类别：
“设定条件出现后”或“采取必要措施后” 重新符合条件
• （一）买方或其他方意外设定导致出售延期的条件， 企业针对这些条件已经及时采取行动，且预计能够自 设定导致出售延期的条件起一年内顺利化解延期因素； • （二）因发生罕见情况，导致持有待售的非流动资产 或处置组未能在一年内完成出售，企业在最初一年内 已经针对这些新情 况采取必要措施且重新满足了持有 待售类别的划分条件。
第三部分：《企业会计准则第 42号—— 持有待售的非流动 资产、处置组和终止经营》
一、背 景
• 过去有关持有待售的非流动资产、处置组和终止经营的会 计处理要求分散在《企业会计准则第2 号——长期股权投 资》、《企业会计准则第4 号——固定资产》、《企业会 计准则第30 号——财务报表列报》及相关应用指南、解释 和讲解中，缺少对持有待售类别的后续计量、持有待售资 产减值准备计提等问题的统一细化规定或指引。 • 随着企业经济业务的不断发展和创新，特别是化解过剩产 能、推动“三去一降一补”工作积极推进，对持有待售的 非流动资产和处置组及终止经营的会计处理规定亟待补充 细化，有必要制定单独的会计准则进行系统性规范。
• 五、列报
• • • • CAS 42要求，在资产负债表中单独列示： 持有待售的非流动资产或持有待售的处置组中的资产； 持有待售的处置组中的负债。 企业应当在附注中披露相关信息
• 第二十四条 企业应当在利润表中分别列示持续经营损益 和终止经营损益。
• 第三十三条 本准则自2017年5月28日起施行。
• 即：主要包括通过出售（包括具有商业实质的非货币性资 产交换，下同）而非持续使用一项非流动资产或处置组收 回其账面价值。不包括拟结束使用而非出售的非流动资产 或处置组，例如报废、弃置、自行清算或关闭（但是，这 些情形可能会作为终止经营进行披露）。 • 除满足其他条件外，企业必须在获得确定的购买承诺后才 能将相关的非流动资产或处置组划分为持有待售类别。这 一要求比国际财务报告准则更为严格。
持有待售的转回
原因 举例
不符合标准： 可立即出售+ 出售极可发生
处理
超过一年或违 约等情况
计理
重新确认为固定 资产或无形资产， 如为处置组，则 从处置组中移出
转回时计量原 则：两者孰低 计量
第二十一条 非流动资产或处置组因不再满足持有 待售类别的划分条件而不再继续划分为持有待 售类别或非流动资产从持有待售的处置组中移 除时，应当按照以下两者孰低计量： • （一）划分为持有待售类别前的账面价值，按 照假定不划分为持有待售类别情况下本应确认 的折旧、摊销或减值等进行调整后的金额； • （二）可收回金额。
• 4.交易成本：不因交易成本而调整，但运输费用 包含在公允价值计量中 • 5.市场参与者：熟悉情况；独立于报告实体；有 能力交易；愿意交易（非被迫） • 6.资产的最优及最佳用途：假定从市场参与者角 度来看资产的最优和最佳用途，不考虑公司实际 上打算如何使用该资产，但要考虑： • 实际上可能 • 法律上允许
第四部分：《企业会计准则第39号 －公允价值》
• 20世纪90年代以来，财务报表已经不再按 历史成本计量某些资产负债，而开始使用 公允价值 • 混合计量属性 • 2002年萨班斯－奥克斯利法案的改革，美 国证券和交易委员会SEC、财务会计准则委 员会和公众公司会计监督委员会PCAOB，试 图强化财务报表，以提高资本市上的公众 信心。
减值转回的区分
• 划为持有待售后的减值：可以转回 • 划为持有待售前的减值：是不能转回 • 由于相关资产的性质在划分为持有待售类别后已 经由非流动资产转化为流动资产，同时考虑到与 《企业会计准则第8 号——资产减值》的规定相 一致，CAS 42只允许将划分为持有待售类别后确 认的持有待售资产减值损失转回，不允许将划分 为持有待售类别前确认的长期资产减值损失转回。
减去出售费用后的净额，以两者孰低计量。除企业合
并中取得的非流动资产或处置组外，由非流动资产或 处置组以公允价值减去出售费用后的净额作为 初始计
量金额而产生的差额，应当计入当期损益。
• 上例修改： • 通过无商业实质的非货币资产交换取得房屋，账 面价值4200万元 • 假设：公允价值减处置费用净额为3000万元 • 处理：按3000万元入账，计提1200万元减值 • 在资产负债表重新计量
• 1990年至1990年之间，道琼斯指数DJIA价格与账 面价值的比率范围是1.0至2.0，到20世纪90年代， 投资者有意或无意地不断提升着公司无形资产的 价值，2000年道琼斯指数价格与账面价值的比率 达到8.2 • ASB 2006年发布了美国财务会计准则第157号－公 允价值计量 • 适用于2007年11月15日之后会计年度及过渡期间 提交的财务报告
• 问题：是入手价还是脱手价？
• 来定义 是从脱手（销售）价格而不是入手（购买）价值
• 初始计量使用的公允价值是入手价格，之后的计 量采用的脱手价格
• 二、对“有序交易”和“主要市场”的理解。 • 1.准则规定，公允价值计量有一个假定，即相关的有序交 易在主要市场中进行。 • 2.有序交易是指在计量日前的一段时期内，相关资产或负 债具有惯常市场活动的交易。清算等被迫交易不属于有序 交易。 • 3.主要市场是指相关资产或负债的交易量最大和交易活跃 程度最高的市场。 • 主要（或最有利的）市场：交易发生在资产或负债的主要 市场，交易量和活跃程序最高的；最有利市场是能够提供 资产最高售价和负债最低转移对价的 • 主要市场优于最有利市场