内部控制案例分析

一、甲集团公司是上海证券交易所挂牌的上市公司，从2009年7月1日起执行财政部等五部委联合发布的《企业内部控制基本规范》。

2010年3月中兴会计师事务所在对甲集团公司内部控制制度有效性进行评价时发现如下情况：1．集团公司对内部控制十分重视，制定了集团公司内部控制的总体目标，要求通过实施内部控制，合理保证企业经营管理合法合规，不要出现有意违反法律法规谋求不正当利益的现象；绝对保证资产安全和生产安全，不能出现任何安全事故；合理保证财务报告及相关信息真实完整，不能有意提供虚假信息，误导投资者和其他会计信息使用者；努力提高经营效率和效果，以最小的投入达到最大的产出效果，实现经济效益和社会效益的同步增长；最终保证实现企业发展战略。

2．要做好内部控制，至少应当考虑五个基本要素，即内部环境、风险评估、控制措施、信息与沟通、监督检查，尤其是内部环境，在内部控制中起基础性的作用。

为此，甲集团公司本部按照公司法的要求设立了股东大会、董事会、监事会和经理层，完善公司治理结构，作为上市公司还设置了独立董事；为了更快捷地反馈内部控制信息，在财务部中设置了内部审计委员会，由财务部经理亲自兼任委员会主任；在制定企业财务制度、人力资源政策、生产管理制度等过程中，为了将内部控制措施落实各个企业生产经营的各个环节，内部审计人员参与了制度的制订、评价。

甲集团公司在人力资源政策上，要求招聘员工时严格把关，使每个岗位的员工都具有良好的职业操守和专业胜任能力。

为了突出重点，对专业技术骨干进行强化脱产培训，对一般员工主要是在工作中学习，没必要参加脱产培训班。

为了高效率的工作，严格禁止轮岗，使员工对本岗位熟练程度越来越高。

3．A公司为甲集团公司的全资子公司，主要从事化工机械设备的生产和销售。

非常注重经营风险和财务风险的控制。

比如，为了将经营风险控制到最低程度，A公司规定对所有的客户一律实行现款交易，不得赊销，宁愿放弃业务也不要冒坏账的风险；对于开发新产品，要慎之又慎，因为自行开发新产品风险太大，原则上不要自行开发新产品，而采用引进产品的策略，关注国内外的成熟产品，被实践证明有生命力的，就引进生产。

为了控制财务风险，除经营中形成应付账款、应付职工薪酬、应交税费等负债外，原则上不进行外部融资，尽量不分配现金股利，充分利用自有资金，减低筹资成本，规避筹资风险。

严格规定不能为其他任何单位进行债务担保，避免不必要的损失。

4．B公司为甲企业集团的一个非全资控股子公司，主要从事运输劳务。

在运输劳务的收费上，为了提高运营效率，要求货运司机在提供运输劳务的同时，随身携带运输发票，现结账现开票，次日上午出车前将已经收到的营业款缴回财务部。

为了及时沟通运营中存在的问题，内部审计部门在发现各部门存在的问题后，应该将发现的问题与该部门经理进行沟通，以便及时解决，不要直接向审计委员会、董事会报告。

要求：从内部控制理论和方法角度，指出甲集团公司内部控制制度中存在的不当之处，并简要说明理由。

【分析与提示】1．甲集团公司将内部控制的目标确定为绝对保证资产安全和生产安全的目标定位不当。

理由：建立健全内部控制的目标是合理保证企业经营管理合法合规、资产安全、财务报告及相关信息真实完整、提高经营效率和效果、促进企业实现发展战略。

由于存在许多不确定因素以及成本效益原则，企业很难绝对保证实现这些目标。

2．甲企业集团本部在内部环境控制中存在不当之处：（1）在财务部中设置审计委员会并由财务部经理兼任审计委员会主任不当。

理由：企业应当保证内部审计机构设置、人员配备和工作的独立性，在董事会下设置审计委员会；审计委员会负责人应保持独立性，不能由财务部经理兼任。

（2）内部审计人员参与制订企业各项管理制度不当。

理由：根据职责分工，内部审计人员的职责是监督内部控制的实施，对内部控制有效性进行评价，不参与企业管理制度的制订，不能既是运动员又是裁判员。

（3）一般员工不参加脱产培训不当。

理由：提高专业技能、保持良好的职业道德是全体员工的事，每个员工都有权利、有必要参加各种形式的学习培训，包括脱产培训。

（4）严格禁止轮岗不当。

理由：对关键岗位员工的强制休假制度和定期岗位轮换制度，是有效的内部控制措施，通过强制休假和内部轮岗，可以揭露已经发生的腐败，发现存在的问题。

3．A公司在风险控制中存在不当之处：（1）在经营风险控制中，对客户一律现款交易不得赊销不当。

理由：企业应当对销售中的风险进行评估，针对不同客户坏账风险的大小，分别采用不同的销售策略，而不能一律回避赊销。

（2）原则上不开发新产品，只采用引进的做法不当。

理由：新产品开发是企业持续发展的保证，是企业核心竞争力之所在。

企业应当根据本企业的风险控制目标和资金实力，将自行开发与引进相结合，不断提高企业产品竞争能力。

（3）在财务风险控制上，原则上不进行外部融资的做法不当。

理由：外部筹资是企业资金的一个重要来源，企业应该根据外部筹资的风险分析结果，结合风险承受度，权衡风险与收益，确定风险应对策略，采用外部融资与自有资金相结合，充分利用财务杠杆，保证企业资金的需要。

4．B公司在控制措施上存在不当之处：（1）货运司机在提供运输劳务的同时收取运输费不当。

理由：不相容职务应该相分离，执行运输劳务与收取劳务价款属于不相容职务，货运司机不能直接收款。

（2）内部审计部门发现问题不能向审计委员会、董事会报告，而应该向部门经理报告不当。

理由：内部审计机构应当结合内部审计监督，对内部控制的有效性进行监督检查，内部审计机构对监督检查中发现的内部控制缺陷，应当按照企业内部审计工作程序进行报告；对监督检查中发现的内部控制重大缺陷，有权直接向董事会及其审计委员会、监事会报告。

资料：甲公司为大型国有企业，下设A、B、C三个全资子公司。

2002年至2004年，公司连续亏损，银行贷款大幅增加，已有部分贷款逾期，公司面临巨大财务风险，持续经营能力受到威胁。

为此，甲公司上级主管部门成立工作组进驻甲公司进行清理整顿，追查其巨额亏损和银行贷款大幅度增加且逾期无法还贷的原因。

清理过程中，工作组对甲公司及其子公司近年工程项目的建设情况进行了重点审查，发现2002-2004年间，甲公司及其子公司进行了大量的基本建设和技术改造项目建设，这些建设项目占用了大量资金，导致银行贷款大幅增加，且普遍存在决策超预算、项目建设进度超期、项目投资决策失败等问题。

1、甲公司于2002年底至2003年底完工，委托乙公司对其办公大楼进行装修。

原装修工程概算为600万元，实际决算金额为1000万元。

根据乙公司提供的核算资料仔细审查并重新核定后发现，原概算600万元和决算金额1000万元均存在错误。

概算金额的错误，主要是工程量核定超过设计图面积以及某项工程用料套算定额错误而多列支概算210万元；决算金额的错误，主要是实际施工面积少于核算面积、未施工工程计入决算价格中、概算中部分材料的暂估价在决算时未按实际价格进行调整等原因，导致决策价格虚增260万元。

另外，甲公司仅责成基建部同乙公司商谈装修事宜，未组织包括财会人员在内的相关专业人员对乙公司会同甲公司基建部编制的概算和决算进行审核，竣工决算阶段也未组织竣工决算审计就匆匆办理了验收手续。

2、2002年2月，A公司董事会没有进行充分的可行性研究，即批准投产建设D型机器生产线，预计总投资4000万元。

2003年3月A公司董事会发现D型机器没有市场前景，即停止了该项目建设。

截至停建时，该项目已发生实际投资额3500万元。

3、B公司于2003年2月至2003年9月期间，开工建设了职工活动中心。

职工活动中心项目工程预计总投资3600万元，实际决算金额5200万元。

经调查发现，该工程由B公司福利部门提出建议，B公司董事会授权王总经理组织公司福利部门有关人员进行工程可行性研究，并由王总经理对项目作出决策。

随后，B公司董事会又授权该公司李副总经理具体负责项目的实施管理并对工程各项价款的支付进行审批。

李副总经理通过私定施工单位捞取了巨额回扣，并利用工程价款支付“一支笔”审批权从中侵占公司巨额财产和资金。

4、2003年8月，C公司董事长兼总经理认为，E型建材目前订单很多，需扩大生产规模，随即责成财务部门做好预算，并成立了项目管理小组。

董事会会议召开时，董事长表达了要扩建E型建材生产规模的项目意向，并介绍了筹备情况。

部分董事出于该项目建设周期长、投资大、公司资金紧张等原因，就该扩建项目提出了反对意见，但董事长坚持上马上这个项目。

考虑到该项目已经在筹备之中，其他董事也没有极力反对。

2004年2月，该项目因资金缺口而暂时中止，此前已投入资金3200万元。

针对甲公司及其全资子公司工程项目建设的情况及存在的主要问题，分析其会计内部控制方面的缺陷，并简要说明理由。

分析与提示：（1）甲缺乏工程项目概预算和竣工决算控制。

按照《内部会计控制规范—工程项目（试行）》要求，各单位应当建立工程项目概预算环节的控制制度，组织工程、技术、财会等部门的相关专业人员对编制的概预算进行审核，重点审查编制依据、项目内容、工程量的计算、定额套用等是否真实、完整、准确；单位应当组织有关部门及人员对竣工决策进行审核，并及时组织竣工决算审计；未实施竣工决算审计的工程项目，不得办理竣工验收手续。

甲公司没有建立概预算环节和竣工决算环节的内部控制制度，特别是未组织专业人员对工程概预算和决算进行审核，未组织竣工决算审计就匆匆办理验收手续，违背了工程项目概预算和竣工决算控制的要求。

（2）A公司缺乏工程项目决策控制。

按照《内部会计控制规范—工程项目（试行）》要求，单位应当建立工程项目决策环节的控制制度，对项目建议书和可行性研究报告的编制、项目决策程序等作出明确规定，确保项目决策科学、合理；单位应当组织工程、技术、财会等部门的相关专业人员对项目建议书和可行性研究报告的完整性、客观性进行技术经济分析和评审，出具评审意见。

A公司没有做好项目建议书和可行性分析报告就盲目建设，违背了工程项目决策控制的要求，造成决策失误以及投入的巨额资金无法收回。

（3）B公司缺乏不相容岗位相互分离控制、授权批准控制等。

按照《内部会计控制规范—工程项目（试行）》要求，单位应当建立工程项目业务的岗位责任制，明确相关部门和岗位的职责、权限，确保办理工程项目业务的不相容岗位相互分离、制约和监督；单位应当对工程项目相关业务建立严格的授权批准制度，明确审批人的授权批准方式、权限、程序、责任及相关控制措施，规定经办人的职责范围和工作要求；工程项目的项目建议、可行性研究与项目决策，项目实施与价款支付属于不相容岗位。

B公司由福利部门提出建议并进行可行性研究，该公司王总经理既负责组织项目的可行性研究又对项目作出决策，该公司李副总经理既负责组织项目实施又对工程价款支付进行审批，违背了不相容岗位相互分离控制、授权批准控制以及集体决策控制的要求。