浅析建造合同收入的确认和成本的计量问题

会计理论课程论文题目：浅析建造合同的收入确认问题院系：经济与工商管理学院专业：财务会计年级：2011级指导老师：吴琼姓名:刘友华学号：20112119302014年6月20日浅析建造合同的收入确认问题摘要：建造合同收入的确认是建筑业会计核算中的核心与难点问题。

本文讲述了建造合同的相关概念，分析了建造合同收入的确认过程和采用完工百分比法的优点以及在实践中所存在的问题，并提出一些有针对性的建议与对策，以供参考。

关键词：建造合同合同收入完工百分比法收入确认一、建造合同的相关概念（一）建造合同的定义建造合同是指为建造一项资产或者在设计、技术、功能、最终用途等方面密切相关的数项资产而订立的合同。

这里所说的资产是指房屋、道路、桥梁、水坝等建筑物及船舶、飞机、大型机械设备等。

（二）建造合同的特征①先有买方后有标底，建造资产的造价在签订合同时已经确定；②资产的建设期长，一般都要跨越一个会计年度，有的甚至长达数年；③所建造的资产体积庞大，造价高；④建造合同一般为不可取消的合同。

（三)建造合同的类型建造合同按照合同价款确定方法的不同可分为固定造价合同和成本加成合同两类。

1.固定造价合同固定造价合同是指按照固定的合同价或固定单价确定工程价款的建造合同。

例如：某施工企业与建造商签定一项建造写字楼的合同，合同规定建造写字楼的总造价为1500 万元，该合同即为固定造价合同。

2.成本加成合同成本加成合同是指以合同约定或其他方式议定的成本为基础，加上该成本的一定比例或定额费用确定工程价款的建造合同。

例如：某施工企业与建造商签定一项建造办公楼的合同，合同中规定合同总价款以建设该办公楼的实际成本加上实际成本的2%计取。

该合同即为成本加成合同。

固定造价合同与成本加成合同的主要区别在于风险的承担者不同。

前者的风险主要由建造承包方承担,后者的风险主要由发包方承担。

另外,两者在会计确认收入时,条件也是不同的。

二、建造合同收入的构成建造合同收入包括两部分，即合同中规定的初始收入及因合同变更、索赔、奖励等形成的收入。

(一)初始收入初始收入是指承包商与建设单位双方签订的建造合同的总金额，它是构成工程合同收入的基本内容。

（二）因合同的变更、索赔、奖励等形成的收入因合同的变更、索赔、奖励等形成的收入是指承包商与建设单位双方在执行合同过程中由于合同变更、索赔、奖励等原因而形成的追加收入，该收入数额在双方签订的合同金额之外，施工单位不能随意确认该项收入，而必须经过建设单位和监理单位的签证同意后，才能作为建造合同收入。

1.合同变更。

所谓合同变更是指建设单位为改变合同规定的作业内容而提出的调整。

合同变更收入应在同时满足下列条件下才能构成合同收入：①建设单位能够认可因变更而增加的收入；②该收入能够可靠计量。

2.索赔款收入所谓索赔款是指因建设单位或第三方的原因造成的，由建造承包商向建设单位或第三方收取的、用以补偿不包括在合同造价中的成本的款项。

索赔款收入应当在同时满足下列条件时才能构成合同收入：①根据谈判情况，预计对方能够同意该项索赔；②对方同意接受的金额能够可靠计量。

3.奖励收入。

奖励款是指工程达到或超过规定的标准时，客户同意支付给建造承包商的额外款项。

因奖励而形成的收入应在同时具备下列条件时予以确认：①根据目前合同完成情况，足以判断工程进度和工程质量能够达到或超过既定的标准；②奖励金额能够可靠地计量三、建造合同收入的确认《准则》第十八条规定，“在资产负债表日，建造合同的结果能够可靠估计的，应当根据完工百分比法确认合同收入和合同费用”。

换句话说，只有在确定了建造合同结果能否可靠估计后，才能确定合同收入和合同费用的确认方法（一）关于建造合同结果能否可靠估计的判断标准固定造价合同的结果能够可靠估计，是指同时满足下列条件：①合同总收入能够可靠地计量；②与合同相关的经济利益很可能流入企业；③实际发生的合同成本能够清楚地区分和可靠地计量；④合同完工进度和为完成合同尚需发生的成本能够可靠地确定。

⑤成本加成合成本加成合同的结果能够可靠估计，是指同时满足下列条件：①与合同相关的经济利益很可能流入企业；②实际发生的合同成本能够清楚地区分和可靠地计量。

（二）建造合同收入的确认建筑企业在确认建造合同收入时，首先应判断建造合同的结果能否可靠估计，结果能够可靠估计的企业应根据完工百分比法确认合同收。

1.完工百分比法的运用第一步，通过确定建造合同的完工进度，计算出完工百分比。

完工进度的确认方法有三种：①实际成本比例法。

实际成本比例法不需要第三方参与工程进度的测定,直接依赖施工企业内部会计资料。

尽管内部会计资料的生成也离不开企业内部专业人士的职业判断,然而毕竟其要受到会计准则的约束。

所以,相对而言,以已投入成本比例法确定完工成本,与我国的会计环境比较匹配。

合同完工进度=（累计实际发生的合同成本/ 合同预计总成本）×100%公式中的“合同预计总成本”是根据累计实际发生的合同成本和预计完成合同尚需发生的成本计算确定的。

②已完成工作量比例法。

已完成工作量比例法的优点是可以根据合同中已经明确的关键节点确认收入和成本; 合业主可以根据合同中明确的关键节点检查承包方完成的的工作, 并决定是否签发书面认可通知。

但是该种方法需要第三方对合同进度予以鉴定, 目前尚不完全符合我国的会计环境。

我国市场经济尚不成熟, 中介机构的客观性和权威性还不足以支撑完工百分比法的应用, 现实中常常存在合同双方操纵完工百分比, 多计或者少计收入和成本, 调节利润的现象。

合同完工进度=（已经完成的合同工作量/合同预计总工作量）×100%该方法适用于合同工作量容易确定的建造合同，如土石方工程、砌筑工程、道路工程等。

③测定完工进度比例法。

完工进度的测定是专业人员利用专业知识所进行的一种专业判断活动,为了保证其客观性和公正性,通常也需要引入第三方的工作。

但是,现实中施工企业常常会由于中介机构权威性不够,或者乙方出于成本考虑,不愿意利用第三方的工作.第二步，根据完工百分比计量和确认当期的合同收入。

当期确认的合同收入=（合同总收入×完工进度）-以前会计年度累计已确认的收入需要注意的是，在计算最后一年的合同收入时应采用倒挤的方式处理，避免出现误差。

(2)建造合同不能可靠估计时合同收入的确认方法①合同成本能够收回的，合同收人根据能够收回的实际合同成本予以确认，合同成本在其发生的当期确认为合同费用。

例如：某建筑公司与建设方签订了一项总金额为1800万元的建造合同。

第一年末累计实际发生工程成本1400万元，当年施工企业与建设方结算值为1500万元，不存在已完工未结算的工程款，双方均能履行合同规定的义务，对合同预计总收入不能可靠地估计，对尚需发生的成本无法可靠地估计，施工企业在年末时对该项工程的完工进度无法可靠确定。

在本例中，该公司不能采用完工百分比法确认合同收入。

由于建设方能够履行合同，当年发生的成本均能收回，所以公司可将当年发生的成本金额1400万元同时确认为当年的收入和费用，当年不确认利润，而不应确认1500万元收入同时确认1400万元成本。

②合同成本不可能收回的，不确认合同收入，应在发生时立即确认为合同费用.例如：某建筑公司与建设方签订了一项金额为800万元的总价包干合同。

因主要材料价格上涨，第一年末累计实际发生工程成本600万元，当年施工企业与建设方结算值为500万元，不存在已完工未结算的工程款，预计其它款项无法收回，对尚需发生的成本无法可靠地估计。

本例中，对尚需发生的成本无法可靠地估计，不能应用完工百分比来确认合同收入与费用，由于建设方能履行合同规定的义务，能收回合同收入500万元，其它合同成本不能收回，应在当期全部确认为费用.四、应用完工百分比法确认收入有利因素（一）结合施工企业特点，遵循配比原则施工企业的财务核算有其自身特性，一般建设周期长，要跨越多个年度，合同标的额高，核算项目复杂。

完工百分比法有机地结合施工企业特点,使施工企业在确认收入和成本上找到了依据，从而避免各会计期间的工程收入、费用及收益产生大的波动,改善了过去责权利不明确的状况,是目前施工企业确认收入比较理想的方法。

（二）促使企业提高管理水平，完善成本核算制度计算完工百分比，首先要确定工程发生的实际成本及预计合同总成本,这就要求施工企业财务人员、工程技术人员具备较高的专业素质，同时建立一套完整的成本核算体系，对完成合同已经发生和尚需发生的成本进行科学、准确的评估和测算。

只有在预计总成本合理、实际成本及时归集到位的情况下,确认的收入成本才真实。

（三）保证相关财务指标的相对稳定性目前存在的问题分析由于建筑市场的不规范以及施工企业自身的各种因素，常常出现施工项目边设计、边施工、边变更，或者验工一拖再拖、工程款不到位等现象，致使施工企业收入往往难以确认。

完工百分比法从客观上解决了收入无法确认, 会计期间经营成果大起大落的格局,在成本制度比较完善、预算总成本切合实际的情况下,当期确认的合同收入基本切合实际,利润变动幅度相对稳定，财务指标也不会产生很大的波动。

五、完工百分比法在实际操作存在的问题一般可以认为工程合同列明的部分是工程施工合同的结果，能够可靠地估计，但是合同收入和成本能否收回具有很大的职业判断空间，因为在以后执行合同中有很多不确定性因素，故在实务操作中存在着一些问题。

（一）合同变动大，影响建造收入确定由于建设项目价值较大，建造周期很长，工程变更和索赔经常发生，这些将引起合同总造价的变化。

此外，一些企业为了中标，利用压低报价，甚至以低于成本价的报价，在中标后想方设法通过人为因素变更设计或是增加签证等手段来改变工程总造价。

因此，合同总收入往往无法及时、可靠地计量，进而影响到完工进度的计算，使当期收入也无法准确计量。

（二）不可预见因素导致工程总成本难以准确估计建设项目在签订承包合同后，建筑业就根据相关施工图纸资料编制成本预算，但是在施工中实际发生的成本与预算成本差异较大。

其原因有四：一是工程项目施工时间跨度长，人工、材料、机械的市场价格波动较大，影响成本预测的准确性；二是施工工序复杂，技术要求高，在施工中经常碰到技术难题，通常会改变预定的施工方案，导致额外增加成本支出；三是施工作业面广，施工人员素质不高，不便于管理，容易出现材料浪费、丢失等现象，有时还会发生安全事故，从而增加成本支出；四是工程施工为露天进行，因气候条件会使施工进度放慢或造成停工，不但增加费用支出，还因延期交工受到处罚，无形中增加工程的成本支出。

这些在施工中存在诸多不可预见性因素，因此，难以准确预计工程未来发生的成本。

（三）业主拖欠工程款影响企业经济利益的流入当前，建设领域普遍存在垫资施工现象，特别是房地产开发项目，要等开发商售房收到款后才能拨付工程款给施工单位，如果开发的商品房卖不出去，施工单位将难以收回工程款。