合并会计报表(PPT 120页)
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高财课件第二章合并会计报表1共108张PPT
第二十四页，共一百零八页。
33号准则(zhǔnzé)第三章第十一条：
合并财务报表应当以母公司和其子 公司的财务报表为基础，根据其他有 关资料，按照权益法调整对子公司的
长期股权(ɡǔ quán)投资后，由母公司编制 。
24 第二十五页，共一百零八页。
二、按权益法调整(tiáozhěng)对子公司的长期股权投 资
成本高
低价收购产品
成本低
收入低
利润高
利润低
母公司将亏损转移给了子公司
9
第十页，共一百零八页。
（三）合并财务报表与投资(tóu zī)的关系
合并财务报表与投资有关，但投资并不一定必 须编制合并财务报表。
交易性投资、持有至到期投资、可供出售投资不 需编制，其投资目的非“控制” ；
长期债券投资不需编制 长期股权投资中，只有“控制”情况(qíngkuàng)下需要编
3
第四页，共一百零八页。
第一节
合并(hébìng)财务报表概述
一、合并财务报表的含义 二、合并财务报表的种类 三、合并范围的确定
主要(zhǔyào)知识点
•合并财务报表的特点 •合并财务报表的种类
•如何(rúhé)确定合并范围
•如何理解“控制”
4
第五页，共一百零八页。
一、合并(hébìng)财务报表的含义
☞提高合并报表信息相关性
重点问题如下……
13
第十四页，共一百零八页。
（一）“控制”的含义(hányì)及其认定
•定义：控制(kòngzhì)是指有权决定一个企业的财务和经营政策，并
能据以从该企业的经营活动中获取利益的权利。
•认定(rèndìng)原
则：
实质重于形式
33号准则(zhǔnzé)第三章第十一条：
合并财务报表应当以母公司和其子 公司的财务报表为基础，根据其他有 关资料，按照权益法调整对子公司的
长期股权(ɡǔ quán)投资后，由母公司编制 。
24 第二十五页，共一百零八页。
二、按权益法调整(tiáozhěng)对子公司的长期股权投 资
成本高
低价收购产品
成本低
收入低
利润高
利润低
母公司将亏损转移给了子公司
9
第十页，共一百零八页。
（三）合并财务报表与投资(tóu zī)的关系
合并财务报表与投资有关，但投资并不一定必 须编制合并财务报表。
交易性投资、持有至到期投资、可供出售投资不 需编制，其投资目的非“控制” ；
长期债券投资不需编制 长期股权投资中，只有“控制”情况(qíngkuàng)下需要编
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第四页，共一百零八页。
第一节
合并(hébìng)财务报表概述
一、合并财务报表的含义 二、合并财务报表的种类 三、合并范围的确定
主要(zhǔyào)知识点
•合并财务报表的特点 •合并财务报表的种类
•如何(rúhé)确定合并范围
•如何理解“控制”
4
第五页，共一百零八页。
一、合并(hébìng)财务报表的含义
☞提高合并报表信息相关性
重点问题如下……
13
第十四页，共一百零八页。
（一）“控制”的含义(hányì)及其认定
•定义：控制(kòngzhì)是指有权决定一个企业的财务和经营政策，并
能据以从该企业的经营活动中获取利益的权利。
•认定(rèndìng)原
则：
实质重于形式
财务合并报表教学课件PPT
正确界定合并范围的意义：
☞完善合并会计的理论体系 ☞避免实务中的主观随意性 ☞提高合并报表信息相关性
确定基础：
控制
具体界定： 母公司的全部子公司
重点问题如下……
7
（一）“控制”的含义及其认定
定义：控制是指有权决定一个企业的财务和经营政策，并能 据以从该企业的经营活动中获取利益的权利。
认定原则： 实质重于形式
23
（二）合并日后的抵销处理
1、将母公司对子公司的长期股权投资余额 与子公司的股东权益中归属于母公司的股东 权益相抵销； 2、母公司来自于子公司的股权投资收益与 子公司的股利分配中归属于母公司应享有的 部分进行抵销。
24
（三）少数股东权益
少数股东权益是指子公 司股东权益中非属母公 司所拥有的那部分股权
少数股东损益是子公司 当年实现净损益中少数 股东应享有的份额
作为合并股东权益的组 成部分，在合并资产负 债表中的股东权益部分 单项列报
作为合并利润表中合并 净利润的组成部分，在 “净利润”项下单独列 报。
25
二、合并日合并财务报表工作底稿中的相关抵销处理
同一控制
合并资产负债表、合并利润表、 合并现金流量表
目，从而会资产负债表的留存收益产生影响；由于合并日39 不编制合并利润表，所以直接调整留存收益。
2、一体性原则
在编制合并财务报表时对集团内部交易和事项要予以抵销
3、重要性原则
对合并财务报表项目可进行适当的取舍，对集团内部交易或事项可 根据需要决定是否全部予以抵销。
12
（二）编制合并报表的基础工作
1、统一会计政策 2、统一会计期间 3、备齐相关资料
注意:
还要将母公司单独报表中以成本法 反映的对子公司股权投资数据，按权 益法进行调整。
☞完善合并会计的理论体系 ☞避免实务中的主观随意性 ☞提高合并报表信息相关性
确定基础：
控制
具体界定： 母公司的全部子公司
重点问题如下……
7
（一）“控制”的含义及其认定
定义：控制是指有权决定一个企业的财务和经营政策，并能 据以从该企业的经营活动中获取利益的权利。
认定原则： 实质重于形式
23
（二）合并日后的抵销处理
1、将母公司对子公司的长期股权投资余额 与子公司的股东权益中归属于母公司的股东 权益相抵销； 2、母公司来自于子公司的股权投资收益与 子公司的股利分配中归属于母公司应享有的 部分进行抵销。
24
（三）少数股东权益
少数股东权益是指子公 司股东权益中非属母公 司所拥有的那部分股权
少数股东损益是子公司 当年实现净损益中少数 股东应享有的份额
作为合并股东权益的组 成部分，在合并资产负 债表中的股东权益部分 单项列报
作为合并利润表中合并 净利润的组成部分，在 “净利润”项下单独列 报。
25
二、合并日合并财务报表工作底稿中的相关抵销处理
同一控制
合并资产负债表、合并利润表、 合并现金流量表
目，从而会资产负债表的留存收益产生影响；由于合并日39 不编制合并利润表，所以直接调整留存收益。
2、一体性原则
在编制合并财务报表时对集团内部交易和事项要予以抵销
3、重要性原则
对合并财务报表项目可进行适当的取舍，对集团内部交易或事项可 根据需要决定是否全部予以抵销。
12
（二）编制合并报表的基础工作
1、统一会计政策 2、统一会计期间 3、备齐相关资料
注意:
还要将母公司单独报表中以成本法 反映的对子公司股权投资数据，按权 益法进行调整。
第13章合并财务报表
要求：在2011年度编制合并财务报表时与无形 资产相关的抵销分录。
2020/4/26
解答
借：期初未分配利润 贷：无形资产
借：累计摊销 贷：期初未分配利润
借：累计摊销 贷：管理费用
120 120
10 10
20 20
2020/4/26
第十节 所得税会计相关的合并处理
• 所得税会计概述 • 内部应收款项相关所得税会计的合并抵消
2020/4/26
编制合并财务报表需要调整抵消的项目
• 编制合并资产负债表需要调整抵消的项目 • 编制合并利润表和合并所有者权益变动表
需要调整抵消的项目 • 编制合并现金流量表需要调整抵消的项目
2020/4/26
第四节 长期股权投资与所有者权益 的合并处理（同一控制下）
• 同一控制下取得子公司合并日合并财务报 表的编制
借：营业成本
220 000
贷：存货
220 000
2020/4/26
初次编制合并财务报表时存货跌价 准备的合并处理
• 购买企业本期期末内部购进存货的可变现净值低于 其取得成本，但高于销售企业销售成本，按购买企 业本期计提存货跌价准备的金额 借：存货 贷：资产减值损失
• 购买企业本期期末内部购进存货的可变现净值既低 于该存货的取得成本，也低于销售企业的该存货的 销售成本，按购买企业本期计提的存货跌价准备中 内部购进商品取得成本高于销售企业取得成本的数 额 借：存货 贷：资产减值损失
1. 在购入当期的抵消处理 2. 在以后会计期间的抵消处理 3. 在清理期间的抵消处理
2020/4/26
例题
A股份有限公司2009年1月1日与另一投资者共同组建B有限责 任公司。A公司拥有B公司75%的股份，从2009年开始将B 公司纳入合并范围编制合并财务报表。
2020/4/26
解答
借：期初未分配利润 贷：无形资产
借：累计摊销 贷：期初未分配利润
借：累计摊销 贷：管理费用
120 120
10 10
20 20
2020/4/26
第十节 所得税会计相关的合并处理
• 所得税会计概述 • 内部应收款项相关所得税会计的合并抵消
2020/4/26
编制合并财务报表需要调整抵消的项目
• 编制合并资产负债表需要调整抵消的项目 • 编制合并利润表和合并所有者权益变动表
需要调整抵消的项目 • 编制合并现金流量表需要调整抵消的项目
2020/4/26
第四节 长期股权投资与所有者权益 的合并处理（同一控制下）
• 同一控制下取得子公司合并日合并财务报 表的编制
借：营业成本
220 000
贷：存货
220 000
2020/4/26
初次编制合并财务报表时存货跌价 准备的合并处理
• 购买企业本期期末内部购进存货的可变现净值低于 其取得成本，但高于销售企业销售成本，按购买企 业本期计提存货跌价准备的金额 借：存货 贷：资产减值损失
• 购买企业本期期末内部购进存货的可变现净值既低 于该存货的取得成本，也低于销售企业的该存货的 销售成本，按购买企业本期计提的存货跌价准备中 内部购进商品取得成本高于销售企业取得成本的数 额 借：存货 贷：资产减值损失
1. 在购入当期的抵消处理 2. 在以后会计期间的抵消处理 3. 在清理期间的抵消处理
2020/4/26
例题
A股份有限公司2009年1月1日与另一投资者共同组建B有限责 任公司。A公司拥有B公司75%的股份，从2009年开始将B 公司纳入合并范围编制合并财务报表。
合并会计报表基本理论
对外提供合并财务报表的，对于已经包括在合并范围内各企业之间的交易 不予披露，但应当披露与合并范围外各关联方的关系及其交易。
05 合并会计报表编制技巧与 注意事项
编制技巧分享
确定合并范围
明确纳入合并范围的子公司 和特殊目的实体，确保报表 合并的完整性和准确性。
统一会计政策和 会计期间
对纳入合并范围的子公司， 应统一其会计政策和会计期 间，以便进行报表合并。
现金流量表项目合并处理
01
02
03
04
05
经营活动产生的 现金流量
投资活动产生的 现金流量
筹资活动产生的 现金流量
汇率变动对现金 现金及现金等价
及现金等…
物净增加额
将母公司和子公司各自的 经营活动产生的现金流量 相加，得到合并后的经营 活动产生的现金流量。
将母公司和子公司各自的 投资活动产生的现金流量 相加，得到合并后的投资 活动产生的现金流量。
02 合并资产负债表
资产类项目合并处理
货币资金
将母公司和子公司各自的货币 资金相加，得出合并数。
应收账款
将母公司和子公司各自的应收 账款相加，同时考虑坏账准备 的影响。
存货
将母公司和子公司各自的存货 相加，同时考虑跌价准备的影 响。
长期股权投资
根据权益法或成本法进行调整 后，将母公司和子公司各自的
作用
合并会计报表能够向报表使用者提供 公司集团的财务状况和经营成果，有 助于报表使用者了解公司集团的整体 情况，为经济决策提供重要依据。
合并范围与对象
合并范围
合并会计报表的合并范围应当以控制为基础予以确定。控制 是指一个企业能够决定另一个企业的财务和经营政策，并能 据以从另一个企业的经营活动中获取利益的权力。
05 合并会计报表编制技巧与 注意事项
编制技巧分享
确定合并范围
明确纳入合并范围的子公司 和特殊目的实体，确保报表 合并的完整性和准确性。
统一会计政策和 会计期间
对纳入合并范围的子公司， 应统一其会计政策和会计期 间，以便进行报表合并。
现金流量表项目合并处理
01
02
03
04
05
经营活动产生的 现金流量
投资活动产生的 现金流量
筹资活动产生的 现金流量
汇率变动对现金 现金及现金等价
及现金等…
物净增加额
将母公司和子公司各自的 经营活动产生的现金流量 相加，得到合并后的经营 活动产生的现金流量。
将母公司和子公司各自的 投资活动产生的现金流量 相加，得到合并后的投资 活动产生的现金流量。
02 合并资产负债表
资产类项目合并处理
货币资金
将母公司和子公司各自的货币 资金相加，得出合并数。
应收账款
将母公司和子公司各自的应收 账款相加，同时考虑坏账准备 的影响。
存货
将母公司和子公司各自的存货 相加，同时考虑跌价准备的影 响。
长期股权投资
根据权益法或成本法进行调整 后，将母公司和子公司各自的
作用
合并会计报表能够向报表使用者提供 公司集团的财务状况和经营成果，有 助于报表使用者了解公司集团的整体 情况，为经济决策提供重要依据。
合并范围与对象
合并范围
合并会计报表的合并范围应当以控制为基础予以确定。控制 是指一个企业能够决定另一个企业的财务和经营政策，并能 据以从另一个企业的经营活动中获取利益的权力。
合并财务报表PPT144页
借：长期股权投资
借：长期股权投资
贷：投资收益
贷：投资收益
➢子公司亏损：相反分录 ➢亏损：相反分录
从子公司分 借：现金
借：现金
得现金股利 贷：投资收益 贷：长期股权投资
借：投资收益 贷：长期股权投资
分享子公司 所有者权益 的其他增加
——
借：长期股权投资 贷：资本公积
➢减少：相反分录
借：长期股权投资 贷：资本公积
（2）调整母公司报表
❖ 合并日，母公司报表无需调整
（3）抵销
❖ 母公司对子公司的长期股权投资与子公司所有者权益的抵
销。
❖ 顺序：先调整，后抵销。
4
【例6－1】
1.长期股权投资核算
❖ 分析：长期股权投资的入账价值16.8万元（子公司净资产
账面价值21×80％），支付的合并对价21.2万元，差额
4.4万元小于合并方的资本公积（溢价），故差额全部冲
2.调整母公司报表
❖ 将母公司对子公司投资由成本法调整为权益法（相当于简
单权益法，即在分享子公司净利润时不考虑合并日子公司
净资产公允价值与账面价值差异的影响）。
7
调整母公司报表
➢将对子公司的长期股权投资由成本法调整为简单权益法。 ➢第一年只调整当年差异。
成本法
权益法
调整分录
分享子公司 账面净利润
——
1.一次交易形成合并
➢ 合并成本为购买方作为合并对价而付出的资产、发生或承 担的债务、发行的权益性证券的公允价值。
➢ 在合并中发生的直接相关费用计入当期损益。 ➢ 付出非现金资产公允价值与账面价值的差额计入当期损益；
发行权益性证券的公允价值与总面值的差额扣除发行手续 费佣金后计入资本公积。
合并会计报表与资产负债表共21张PPT
AM2024/7/182024/7/18
第二十页，共二十一页。
内容(nèiróng)总结
合并会计报表。少数股东权益 (属于其他股东的份额)。例：母公司应收子公司的应收账 款(zhànɡ kuǎn)为4200元，期末已按5‰计提了坏账准备。贷：管理费用----坏账损失---- 母公 司21。借：营业外收入----母公司 1000。1、每一个成功者都有一个开始。3月2217:50:5817:50Mar-2217-Mar-22。谢谢大家
借：坏账准备------ 母公司21
第十二页，共二十一页。
(三)存货中所包含的 未实现内部销售利润(lìrùn)的抵销
在集团公司内部的产品购销活动中， 购入方的存货中包括了销售方已作为利 润确认的部分。
从整个企业集团来看，存货中包括 的那部分销售利润，并不是真正(zhēnzhèng) 实现的利润，而是企业集团内部相互调 拨商品所引起的，因此应予以抵销。
第五页，共二十一页。
抵销分录：
借：实收资本------子公司 资本公积------子公司
盈余公积------子公司
未分配利润---子公司
合并价差 (借方>贷方(dàifāng)的差额) 贷：长期投资------母公司
合并价差 (贷方>借方的差额)
第六页，共二十一页。
2、非全资子公司的抵销(dǐ xiāo) 应将母公司寻子公司长期投资的数额
贷：长期投资------母公司 合并价差 (贷方>借方的差额)
少数股东权益 (属于其他股东的份额)
第八页，共二十一页。
（二）母公司与子公司、子公 司之间的债权债务项目(xiàngmù)的
抵销
1、应收应付和预收预付项目的抵销 母公司与子公司、子公司之间的发生
第二十页，共二十一页。
内容(nèiróng)总结
合并会计报表。少数股东权益 (属于其他股东的份额)。例：母公司应收子公司的应收账 款(zhànɡ kuǎn)为4200元，期末已按5‰计提了坏账准备。贷：管理费用----坏账损失---- 母公 司21。借：营业外收入----母公司 1000。1、每一个成功者都有一个开始。3月2217:50:5817:50Mar-2217-Mar-22。谢谢大家
借：坏账准备------ 母公司21
第十二页，共二十一页。
(三)存货中所包含的 未实现内部销售利润(lìrùn)的抵销
在集团公司内部的产品购销活动中， 购入方的存货中包括了销售方已作为利 润确认的部分。
从整个企业集团来看，存货中包括 的那部分销售利润，并不是真正(zhēnzhèng) 实现的利润，而是企业集团内部相互调 拨商品所引起的，因此应予以抵销。
第五页，共二十一页。
抵销分录：
借：实收资本------子公司 资本公积------子公司
盈余公积------子公司
未分配利润---子公司
合并价差 (借方>贷方(dàifāng)的差额) 贷：长期投资------母公司
合并价差 (贷方>借方的差额)
第六页，共二十一页。
2、非全资子公司的抵销(dǐ xiāo) 应将母公司寻子公司长期投资的数额
贷：长期投资------母公司 合并价差 (贷方>借方的差额)
少数股东权益 (属于其他股东的份额)
第八页，共二十一页。
（二）母公司与子公司、子公 司之间的债权债务项目(xiàngmù)的
抵销
1、应收应付和预收预付项目的抵销 母公司与子公司、子公司之间的发生
合并报表与母公司报表比较分析课堂PPT
24
母公司拥有被投资单位半数或以下的表决权， 满足下列条件之一的，视为母公司能够控制被 投资单位，应当将该被投资单位认定为子公司， 纳入合并财务报表的合并范围。但是，有证据 表明母公司不能控制被投资单位的除外：
（一）通过与被投资单位其他投资者之间的协议， 拥有被投资单位半数以上的表决权。
（二）根据公司章程或协议，有权决定被投资单 位的财务和经营政策。
6
（3）合并报表可以揭示内部关联方交易的程度。 （这里的内部关联方，是指以上市公司为母公 司所形成的纳入合并报表编制范围的有关各 方。）
内部关联方交易在进行合并报表编制时均需 被剔除，在合并报表中不予反映。
由此可推断，集团内部依赖关联方交易的 程度越高，经过合并抵消后，相关项目的合并 金额就应该越小。受关联方交易影响的主要项 目有：应收款项、存货、长期投资、应付款项、 营业收入、营业成本、投资收益等。
误，导致少记负债约1亿美元。
31
安然公司主要财务数据重编情况（单位：亿美元,葛家澍/黄世忠，
会计研究2001）
32
四、合并报表的分析
盈利能力分析 偿债能力分析 营运能力分析
33
盈利能力分析
绝对额分析----销售收入、利润总额与净利润的分析
合并销售收入≠个别销售收入之和 合并利润总额＝个别利润总额之和 合并净利润≠个别净利润之和（含少数股东权益）
26
分析关注点： 当企业的合并范围发生变化时，关注被剔除
出合并范围与新纳入合并范围的子公司的盈 利变化情况。
27
安然案例－特殊目的实体
（Special Purpose Entity “SPE” ）
全球第一大能源交易商，收入自1996年的133亿美 元上升到2000年的1,008亿美元，总市值达700亿美 元
母公司拥有被投资单位半数或以下的表决权， 满足下列条件之一的，视为母公司能够控制被 投资单位，应当将该被投资单位认定为子公司， 纳入合并财务报表的合并范围。但是，有证据 表明母公司不能控制被投资单位的除外：
（一）通过与被投资单位其他投资者之间的协议， 拥有被投资单位半数以上的表决权。
（二）根据公司章程或协议，有权决定被投资单 位的财务和经营政策。
6
（3）合并报表可以揭示内部关联方交易的程度。 （这里的内部关联方，是指以上市公司为母公 司所形成的纳入合并报表编制范围的有关各 方。）
内部关联方交易在进行合并报表编制时均需 被剔除，在合并报表中不予反映。
由此可推断，集团内部依赖关联方交易的 程度越高，经过合并抵消后，相关项目的合并 金额就应该越小。受关联方交易影响的主要项 目有：应收款项、存货、长期投资、应付款项、 营业收入、营业成本、投资收益等。
误，导致少记负债约1亿美元。
31
安然公司主要财务数据重编情况（单位：亿美元,葛家澍/黄世忠，
会计研究2001）
32
四、合并报表的分析
盈利能力分析 偿债能力分析 营运能力分析
33
盈利能力分析
绝对额分析----销售收入、利润总额与净利润的分析
合并销售收入≠个别销售收入之和 合并利润总额＝个别利润总额之和 合并净利润≠个别净利润之和（含少数股东权益）
26
分析关注点： 当企业的合并范围发生变化时，关注被剔除
出合并范围与新纳入合并范围的子公司的盈 利变化情况。
27
安然案例－特殊目的实体
（Special Purpose Entity “SPE” ）
全球第一大能源交易商，收入自1996年的133亿美 元上升到2000年的1,008亿美元，总市值达700亿美 元
高级财务会计课件——合并会计报表(2)
主讲人：杨青 山东经济学院 10
集团内固定资产交易抵销
交易当年 借：主营业务收入 贷：主营业务成本 固定资产 以后年度 借：年初未分配利润 贷：固定资产 对于计提折旧的固定资产，还应冲销其多提的折 旧 借：累计折旧 贷：管理费用/年初未分配利润
主讲人：杨青 山东经济学院 11
思考
以上分录针对母子公司中一方作为产品出 售，而另一方作为固定资产购入的情况。 那么，对于内部交易双方均作为固定资产 的，应如何反映？ 对于母子公司之间以租赁方式进行固定资 产交易的，应如何反映？
主讲人：杨青 山东经济学院
19
三、控股权取得日后编制合并报表时，先要按照权 益法调整对子公司的长期股权投资（因为，按新准则， 控股下的长期股权投资日常核算采用成本法）。 调整分录一般为： 1、对于应享有子公司当期实现净利润的份额，借记 “长期股权投资”，贷记“投资收益”；按照应承担子 公司当期发生的亏损份额，借记“投资收益”，贷记 “长期股权投资”。 2、对于当期收到子公司分派的现金股利或利润，借 记“投资收益”，贷记“长期股权投资”。 3、在持股比例不变的情况下，对于子公司除净损益 以外所有者权益的其他变动，母公司按照应享有或应承 担的份额 ，借记或贷记“长期股权投资”，贷记或借记 “资本公积”。
固定资产原值
3000
29
主讲人：杨青 山东经济学院
⑥集团内部购入固定资产（在建工程）作为固定资产（在建 工程）使用时的抵销分录：
借：营业外收入——非流动资产处置净收益
主讲人：杨青 山东经济学院
22
注1：以上子所有者权益四项目金额，在非同一控制下的控 股合并中，是指对子公司的财务报表以购买日公允价值为基础 进行调整后的金额。 注2：同一控制下的控股合并中，因母公司长期股权投资按 照权益法调整后，与应享有子公司所有者权益份额相等，上述 抵销过程中不产生商誉或负商誉。
集团内固定资产交易抵销
交易当年 借：主营业务收入 贷：主营业务成本 固定资产 以后年度 借：年初未分配利润 贷：固定资产 对于计提折旧的固定资产，还应冲销其多提的折 旧 借：累计折旧 贷：管理费用/年初未分配利润
主讲人：杨青 山东经济学院 11
思考
以上分录针对母子公司中一方作为产品出 售，而另一方作为固定资产购入的情况。 那么，对于内部交易双方均作为固定资产 的，应如何反映？ 对于母子公司之间以租赁方式进行固定资 产交易的，应如何反映？
主讲人：杨青 山东经济学院
19
三、控股权取得日后编制合并报表时，先要按照权 益法调整对子公司的长期股权投资（因为，按新准则， 控股下的长期股权投资日常核算采用成本法）。 调整分录一般为： 1、对于应享有子公司当期实现净利润的份额，借记 “长期股权投资”，贷记“投资收益”；按照应承担子 公司当期发生的亏损份额，借记“投资收益”，贷记 “长期股权投资”。 2、对于当期收到子公司分派的现金股利或利润，借 记“投资收益”，贷记“长期股权投资”。 3、在持股比例不变的情况下，对于子公司除净损益 以外所有者权益的其他变动，母公司按照应享有或应承 担的份额 ，借记或贷记“长期股权投资”，贷记或借记 “资本公积”。
固定资产原值
3000
29
主讲人：杨青 山东经济学院
⑥集团内部购入固定资产（在建工程）作为固定资产（在建 工程）使用时的抵销分录：
借：营业外收入——非流动资产处置净收益
主讲人：杨青 山东经济学院
22
注1：以上子所有者权益四项目金额，在非同一控制下的控 股合并中，是指对子公司的财务报表以购买日公允价值为基础 进行调整后的金额。 注2：同一控制下的控股合并中，因母公司长期股权投资按 照权益法调整后，与应享有子公司所有者权益份额相等，上述 抵销过程中不产生商誉或负商誉。
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所有权理论主要观点： 母子公司之间是拥有和被拥有的关系 为满足母公司股东的信息需要而编制
第二节 合并财务报表的合并 理论
母公司理论与实体理论的特点比较
第三节 合并财务报表的合并范围
一、确定合并范围的控制权标准
直接持股
1、数量标准：持股比例 间接持股
>50%
直接和间接持股
2、质量标准（数量标准不满足时存在）
第四节 合并财务报表的编制程序
•一、合并财务报表的编制原则
合并财务报表的编制原则除遵循财务报表编制 的一般原则和要求外，还应当遵循以下原则： 1、以个别财务报表为基础编制 2、一体性原则
第四节 合并财务报表的编制程序
•二、编制合并财务报表的程序
1、编制合并工作底稿。 2、将母公司和纳入合并范围的子公司的个别资产 负债表、利润表、现金流量表及所有者权益变动表 各项目的数据过入合并工作底稿，并在合并工作底 稿中对母公司和子公司个别财务报表的数据进行加 总。
第六节 控制权取得日合并财务报表的编制
借：实收资本 100 000 资本公积 80 000 盈余公积 60 000 未分配利润 60 000 贷：长期股权投资——对子公司投资 300 000
第六节 控制权取得日合并财务报表的编制
例题
甲公司与乙公司同受丙公司控制，假设2006年1月1日 甲公司支付现金30万元收购乙公司75%的股权，已知 合并日乙公司的所有者权益账面价值为40万元。有关 甲公司与乙公司在合并日的个别资产负债表数据如下：
法定控制权：法律或协议规定具备控制权
实质控制权：拥有股权小于50%而实质可以实施
控制
第三节 合并财务报表的合并范围
3 、间接持股的计算方法：
（1)加法原则（我国）：
70% 母公司A
B
C
A公司通过子公司B间接拥有C公司40%的 表决权
A公司直接和间接拥有C55%（15%+40%） 的表决权
(2)乘法原则：
第七节 控制权取得日后合并财务报表的编制
（2）投资损益的确认：按照应享有被投资单位 实现的净损益份额（以取得投资时被投资单 位各项可辨认资产等的公允价值为基础，对 被投资单位的净利润进行调整）
借：应收股利 贷:投资收益
（3）收到现金股利或利润时 借：银行存款 贷：应收股利
第七节 控制权取得日后合并财务报表的编制
2.权益法的账务处理
（1）初始投资成本的调整
应享有被投资单位可辨 初始投资成本 ＞ 认净资产公允价值份额
不调整
应享有被投资单位可辨 初始投资成本 ＜ 认净资产公允价值份额
营业外 收入
原有的法律主体消失，不存在编制合并报表问题 2、控股合并：
母公司个别报表 子公司个别报表
新会计主体
母子公司形成企业集 团，编制合并会计报 表
第一节 合并财务报表的意义
二、合并财务报表的含义
合并财务报表，是指反映母公司和其全部子公司 形成的企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量 的财务报表。
、
第一节 合并财务报表的意义
商誉
20 000 [35-（40+1.5+2.5）×75%]
贷：长期股权投资——对子公司投资 350 000
少数股东权益
110 000
第七节 控制权取得日后合并财务报表的编制
一、长期股权投资知识回顾
1.成本法的账务处理 （1）初始投资或追加投资时，按投资成本增加账面价值 （2）宣告分派现金股利或利润时
第四节 合并财务报表的编制程序
3、在合并工作底稿中编制调整分录和抵销分录， 将内部交易对合并财务报表有关项目的影响进行抵 销处理。
4、计算合并财务报表各项目的合并金额。
5、将工作底稿上的合并数过入到正式的合并财务 报表中。
母公司合并工作底稿（样稿）
第四节 合并财务报表的编制程序
•三、合并财务报表的前期工作
经济 实体
独立的法律主体
⑵有利于避免一些企业集团利用内部控制关系，人为粉饰报表的情况发生。
第一节 合并财务报表的意义
四、合并财务报表的特点
（1）合并财务报表是经济意义上的会计主体，而不是 法律意义上的主体。 （2）合并财务报表由企业集团中对其他企业有控制权 的控股公司或母公司编制。 （3）合并财务报表以个别财务报表为基础编制。
①拥有被投资单位半数以上的表决权 ——形成控制
直接拥有 通过子公司间接拥有 直接和间接拥有
第五节 我国合并财务报表的相关规定
②拥有被投资单位半数或以下的表决权，但通过与其他表决 权持有人之间的协议能够控制半数以上表决权的：
1）投资方持有的表决权相对于其他投资方持有的表决权 份额的大小，以及其他投资方持有表决权的分散程度。
1、统一母子公司的会计政策 2、统一母子公司的会计期间 3、对子公司外币表示的财务报表进行折算 4、以购买日被并子公司可辨认净资产公允价值为 基础调整子公司个别报表 5、按权益法调整子公司的长期股权投资（并非必 不可少） 6、子公司应当向母公司提供相应资料
第五节 我国合并财务报表的相关规定
一、对合并范围的规定 1.合并财务报表的合并范围应当以控制为基础予以确
2）投资方和其他投资方持有的被投资方的潜在表决权， 如可转换公司债券、可执行认股权证等。
3）其他合同安排产生的权利。 4）被投资方以往的表决权行使情况等其他相关事实和情 况。
第五节 我国合并财务报表的相关规定
二、合并程序 母公司应当以自身和其子公司的财务报表为基础，根据其他 有关资料，编制合并财务报表（注：新修订的33号准则删除 了“按照权益法调整对子公司的长期股权投资” ）。
A、B公司分别为P公司控制下的两家子公司。A公 司于20×7年1月1日自母公司P处取得B公司100%的 股权，合并后B公司仍维持其独立法人资格继续经 营。为进行该项企业合并，A公司发行了1500万股 本公司普通股（每股面值1元）作为对价。假定A、 B公司采用的会计政策相同。合并日，A公司及B公 司的所有者权益构成如下表所示。
第六节 控制权取得日合并财务报表的编制
单位：万元
第六节 控制权取得日合并财务报表的编制
A公司在合并日应进行的账务处理为：
（1）确认长期股权投资
借：长期股权投资 50 000 000
贷：股本
15 000 000
资本公积
35 000 000
第六节 控制权取得日合并财务报表的编制
（2）合并日合并工作底稿中,应编制以下抵销分录：
第六节 控制权取得日合并财务报表的编制
一、合并财务报表的种类
合并财务报表
合 并 资 产 负 债 表
合 并 利 润 表
合 并 所 有 者 权 益 表
合 并 现 金 流 量 表
附 注
第六节 控制权取得日合并财务报表的编制
控制权取得日 合并报表
控制权取得日后 合并报表
同一控制下
非同一控制下
合并资产负债表
借：股本
15 0000
盈余公积
10 000 000
未分配利润
20 000 000
贷：长期股权投资 50 000 000
第六节 控制权取得日合并财务报表的编制
例题
甲公司与乙公司同受丙公司控制，假设2005年1月1日 甲公司支付现金30万元收购乙公司100%的股权，已知 合并日乙公司的所有者权益账面价值为30万元。有关 甲公司与乙公司在合并日的个别资产负债表数据如下：
第6章 合并财务报表
（上）
管理学院 财务会计教研室 尉玉芬
授课要求
目的：掌握合并报表的基本概念、基本理论及编 制合并工作底稿的基本方法；掌握同一控制下及 非同一控制下合并报表的编制方法。 重难点：合并理论；同一控制下及非同一控制下 合并报表的编制方法 方法：理论讲解、案例分析 计划时数：6学时
学习内容
第六节 控制权取得日合并财务报表的编制
并且，乙公司下列资产项目，其账面价值与公允价值 不同
第六节 控制权取得日合并财务报表的编制
借：存货 15 000
固定资产 25 000
贷：资本公积 40 000
借：实收资本 50 000
资本公积 120 000
盈余公积 60 000
未分配利润 60 000
定。
母公司应当将其全部子公司（包括母公司所控制的单独主 体）纳入合并财务报表的合并范围。
如果母公司是投资性主体（如私募股权机构，基金等）， 则母公司应当仅将为其投资活动提供相关服务的子公司（如有） 纳入合并范围并编制合并财务报表；其他子公司不应当予以合 并，母公司对其他子公司的投资应当按照公允价值计量且其变 动计入当期损益。
按照上例，A公司通过公司B间接拥有C公司28%（70%*40%）的表决权
A公司直接和间接拥有C公司43%（15%+28%）的表决权
第三节 合并财务报表的合并范围
二、不纳入合并范围的规定
暂时控制的子公司免于纳入合并范围： （1）FASB强调“一年内”的期限 （2）IASB母公司购入和拥有某子公司是为了在购 入日算起的12月内出售，且母公司管理层正在积极寻 找买家。
第六节 控制权取得日合并财务报表的编制
并且，乙公司下列资产项目，其账面价值与公允价值 不同
第六节 控制权取得日合并财务报表的编制
借：存货 15 000 固定资产 25 000 贷：资本公积 40 000
借：实收资本 150 000
资本公积 170 000
盈余公积 60 000
未分配利润 60 000
合
并
合并利润表
资
产
合并所有者权益变动表
负
债
合并现金流量表
表
合并资产负债表 合并利润表 合并所有者权益变动表 合并现金流量表
第六节 控制权取得日合并财务报表的编制
第二节 合并财务报表的合并 理论
母公司理论与实体理论的特点比较
第三节 合并财务报表的合并范围
一、确定合并范围的控制权标准
直接持股
1、数量标准：持股比例 间接持股
>50%
直接和间接持股
2、质量标准（数量标准不满足时存在）
第四节 合并财务报表的编制程序
•一、合并财务报表的编制原则
合并财务报表的编制原则除遵循财务报表编制 的一般原则和要求外，还应当遵循以下原则： 1、以个别财务报表为基础编制 2、一体性原则
第四节 合并财务报表的编制程序
•二、编制合并财务报表的程序
1、编制合并工作底稿。 2、将母公司和纳入合并范围的子公司的个别资产 负债表、利润表、现金流量表及所有者权益变动表 各项目的数据过入合并工作底稿，并在合并工作底 稿中对母公司和子公司个别财务报表的数据进行加 总。
第六节 控制权取得日合并财务报表的编制
借：实收资本 100 000 资本公积 80 000 盈余公积 60 000 未分配利润 60 000 贷：长期股权投资——对子公司投资 300 000
第六节 控制权取得日合并财务报表的编制
例题
甲公司与乙公司同受丙公司控制，假设2006年1月1日 甲公司支付现金30万元收购乙公司75%的股权，已知 合并日乙公司的所有者权益账面价值为40万元。有关 甲公司与乙公司在合并日的个别资产负债表数据如下：
法定控制权：法律或协议规定具备控制权
实质控制权：拥有股权小于50%而实质可以实施
控制
第三节 合并财务报表的合并范围
3 、间接持股的计算方法：
（1)加法原则（我国）：
70% 母公司A
B
C
A公司通过子公司B间接拥有C公司40%的 表决权
A公司直接和间接拥有C55%（15%+40%） 的表决权
(2)乘法原则：
第七节 控制权取得日后合并财务报表的编制
（2）投资损益的确认：按照应享有被投资单位 实现的净损益份额（以取得投资时被投资单 位各项可辨认资产等的公允价值为基础，对 被投资单位的净利润进行调整）
借：应收股利 贷:投资收益
（3）收到现金股利或利润时 借：银行存款 贷：应收股利
第七节 控制权取得日后合并财务报表的编制
2.权益法的账务处理
（1）初始投资成本的调整
应享有被投资单位可辨 初始投资成本 ＞ 认净资产公允价值份额
不调整
应享有被投资单位可辨 初始投资成本 ＜ 认净资产公允价值份额
营业外 收入
原有的法律主体消失，不存在编制合并报表问题 2、控股合并：
母公司个别报表 子公司个别报表
新会计主体
母子公司形成企业集 团，编制合并会计报 表
第一节 合并财务报表的意义
二、合并财务报表的含义
合并财务报表，是指反映母公司和其全部子公司 形成的企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量 的财务报表。
、
第一节 合并财务报表的意义
商誉
20 000 [35-（40+1.5+2.5）×75%]
贷：长期股权投资——对子公司投资 350 000
少数股东权益
110 000
第七节 控制权取得日后合并财务报表的编制
一、长期股权投资知识回顾
1.成本法的账务处理 （1）初始投资或追加投资时，按投资成本增加账面价值 （2）宣告分派现金股利或利润时
第四节 合并财务报表的编制程序
3、在合并工作底稿中编制调整分录和抵销分录， 将内部交易对合并财务报表有关项目的影响进行抵 销处理。
4、计算合并财务报表各项目的合并金额。
5、将工作底稿上的合并数过入到正式的合并财务 报表中。
母公司合并工作底稿（样稿）
第四节 合并财务报表的编制程序
•三、合并财务报表的前期工作
经济 实体
独立的法律主体
⑵有利于避免一些企业集团利用内部控制关系，人为粉饰报表的情况发生。
第一节 合并财务报表的意义
四、合并财务报表的特点
（1）合并财务报表是经济意义上的会计主体，而不是 法律意义上的主体。 （2）合并财务报表由企业集团中对其他企业有控制权 的控股公司或母公司编制。 （3）合并财务报表以个别财务报表为基础编制。
①拥有被投资单位半数以上的表决权 ——形成控制
直接拥有 通过子公司间接拥有 直接和间接拥有
第五节 我国合并财务报表的相关规定
②拥有被投资单位半数或以下的表决权，但通过与其他表决 权持有人之间的协议能够控制半数以上表决权的：
1）投资方持有的表决权相对于其他投资方持有的表决权 份额的大小，以及其他投资方持有表决权的分散程度。
1、统一母子公司的会计政策 2、统一母子公司的会计期间 3、对子公司外币表示的财务报表进行折算 4、以购买日被并子公司可辨认净资产公允价值为 基础调整子公司个别报表 5、按权益法调整子公司的长期股权投资（并非必 不可少） 6、子公司应当向母公司提供相应资料
第五节 我国合并财务报表的相关规定
一、对合并范围的规定 1.合并财务报表的合并范围应当以控制为基础予以确
2）投资方和其他投资方持有的被投资方的潜在表决权， 如可转换公司债券、可执行认股权证等。
3）其他合同安排产生的权利。 4）被投资方以往的表决权行使情况等其他相关事实和情 况。
第五节 我国合并财务报表的相关规定
二、合并程序 母公司应当以自身和其子公司的财务报表为基础，根据其他 有关资料，编制合并财务报表（注：新修订的33号准则删除 了“按照权益法调整对子公司的长期股权投资” ）。
A、B公司分别为P公司控制下的两家子公司。A公 司于20×7年1月1日自母公司P处取得B公司100%的 股权，合并后B公司仍维持其独立法人资格继续经 营。为进行该项企业合并，A公司发行了1500万股 本公司普通股（每股面值1元）作为对价。假定A、 B公司采用的会计政策相同。合并日，A公司及B公 司的所有者权益构成如下表所示。
第六节 控制权取得日合并财务报表的编制
单位：万元
第六节 控制权取得日合并财务报表的编制
A公司在合并日应进行的账务处理为：
（1）确认长期股权投资
借：长期股权投资 50 000 000
贷：股本
15 000 000
资本公积
35 000 000
第六节 控制权取得日合并财务报表的编制
（2）合并日合并工作底稿中,应编制以下抵销分录：
第六节 控制权取得日合并财务报表的编制
一、合并财务报表的种类
合并财务报表
合 并 资 产 负 债 表
合 并 利 润 表
合 并 所 有 者 权 益 表
合 并 现 金 流 量 表
附 注
第六节 控制权取得日合并财务报表的编制
控制权取得日 合并报表
控制权取得日后 合并报表
同一控制下
非同一控制下
合并资产负债表
借：股本
15 0000
盈余公积
10 000 000
未分配利润
20 000 000
贷：长期股权投资 50 000 000
第六节 控制权取得日合并财务报表的编制
例题
甲公司与乙公司同受丙公司控制，假设2005年1月1日 甲公司支付现金30万元收购乙公司100%的股权，已知 合并日乙公司的所有者权益账面价值为30万元。有关 甲公司与乙公司在合并日的个别资产负债表数据如下：
第6章 合并财务报表
（上）
管理学院 财务会计教研室 尉玉芬
授课要求
目的：掌握合并报表的基本概念、基本理论及编 制合并工作底稿的基本方法；掌握同一控制下及 非同一控制下合并报表的编制方法。 重难点：合并理论；同一控制下及非同一控制下 合并报表的编制方法 方法：理论讲解、案例分析 计划时数：6学时
学习内容
第六节 控制权取得日合并财务报表的编制
并且，乙公司下列资产项目，其账面价值与公允价值 不同
第六节 控制权取得日合并财务报表的编制
借：存货 15 000
固定资产 25 000
贷：资本公积 40 000
借：实收资本 50 000
资本公积 120 000
盈余公积 60 000
未分配利润 60 000
定。
母公司应当将其全部子公司（包括母公司所控制的单独主 体）纳入合并财务报表的合并范围。
如果母公司是投资性主体（如私募股权机构，基金等）， 则母公司应当仅将为其投资活动提供相关服务的子公司（如有） 纳入合并范围并编制合并财务报表；其他子公司不应当予以合 并，母公司对其他子公司的投资应当按照公允价值计量且其变 动计入当期损益。
按照上例，A公司通过公司B间接拥有C公司28%（70%*40%）的表决权
A公司直接和间接拥有C公司43%（15%+28%）的表决权
第三节 合并财务报表的合并范围
二、不纳入合并范围的规定
暂时控制的子公司免于纳入合并范围： （1）FASB强调“一年内”的期限 （2）IASB母公司购入和拥有某子公司是为了在购 入日算起的12月内出售，且母公司管理层正在积极寻 找买家。
第六节 控制权取得日合并财务报表的编制
并且，乙公司下列资产项目，其账面价值与公允价值 不同
第六节 控制权取得日合并财务报表的编制
借：存货 15 000 固定资产 25 000 贷：资本公积 40 000
借：实收资本 150 000
资本公积 170 000
盈余公积 60 000
未分配利润 60 000
合
并
合并利润表
资
产
合并所有者权益变动表
负
债
合并现金流量表
表
合并资产负债表 合并利润表 合并所有者权益变动表 合并现金流量表
第六节 控制权取得日合并财务报表的编制