第82讲_会计估计变更的概念及会计处理,前期差错更正的概念及会计处理(1)

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B. 发出存货的计量方法由移动加权平均法改为先进先出法 C. 投资性房地产的后续计量由成本模式变为公允价值模式 D. 政府补助的会计处理方法由总额法变为净额法 【答案】 A 【解析】选项 B、 C和 D属于会计政策变更。
（二）会计估计变更的概念及其原因 1. 会计估计变更：是指由于资产和负债的 当前状况 及 预期经济利益和义务 发生了变化，从 而对资产或负债的 账面价值 或者资产的 定期消耗金额 进行调整。 2. 企业可能 由于以下原因 而发生会计估计变更： （ 1）赖以进行估计的基础发生了变化 例如，企业某项无形资产的摊销年限原定为 15年，以后获得了国家专利保护，该资产的受益年 限已变为 10年，则应相应调减摊销年限。 （ 2）取得了新的信息，积累了更多的经验 例如，企业原对固定资产采用 年限平均法按 15年 计提折旧，后来根据新得到的信息—— 使 用 5年后 对该固定资产所能生产 产品的产量 有了比较准确的证据，企业 改按工作量法 计提固定 资产折旧。 【特别提示】 会计估计变更， 并不意味着 以前期间会计估计是 错误的 。如果以前期间的会计估计是 错误 的 ，则 属于前期差错 ，按 前期差错更正 的会计处理办法进行处理。
要求：做出乙公司对上述会计估计变更的会计处理。 【答案】乙公司对该项会计估计变更的会计处理如下： （ 1） 不调整 以前各期折旧， 也不计算 累积影响数。 （ 2）变更日以后改按 新的估计 提取折旧。 按原估计，每年折旧额为 10 000元，已提折旧 4 年，共计 40 000元 ，该项固定资产 账面价 值 为 44 000元，则第 5年相关科目的期初余额如下： 固定资产 84 000 减：累计折旧 40 000 固定资产账面价值 44 000 改变预计使用年限后， 从 2× 17年起 每年计提的折旧费用为 21 000元 [（ 44 000-2 000 ） /2]。 2× 17年 不必 对以前年度已提折旧 进行调整 ， 只需按重新 预计的尚可使用年限和净 残值 计算确定 年折旧费用，有关账务处理如下： 借：管理费用 21 000 贷：累计折旧 21 000 （ 3）财务报表附注说明。 此估计变更将减少本年度净利润 8 250元 [（ 21 000-10 000）×（ 1-25%） ]。
调减固定资产 300 000 元； 调减应交税费 75 000元；调减盈余公积 33 750元，调减未分配 利润 191 250元 （ 225 000-33 750） 。
②利润表项目的调整： 调增管理费用 300 000元，调减所得税费用 75 000元，调减净利润 225 000元 （不考虑盈余 公积） 。（需要对每股收益进行披露的企业应当 同时调整 基本每股收益和稀释每股收益）。 ③所有者权益变动表项目的调整： 调减前期差错更正 项目中盈余公积上年金额 33 750元，未分配利润上年金额 191 250元，所 有者权益合计上年金额 225 000元。 ④财务报表附注说明： 本年度发现 2× 15年漏记固定资产折旧 300 000元，在编制 2× 16年和 2× 15年比较财务报 表时，已对该项差错进行了更正。更正后，调减 2× 15年净利润 225 000元，调增累计折旧 300 000元。
报表 最早期间 的期初留存收益，财务报表的其他相关项目也一并
调整
其中：
①追溯重述法：是指在发现前期差错时， 视同 该项前期差错 从未发生过 ，从而对财务报表
相关项目进行更正的方法。
②前期差错累计影响数：是指前期差错发生后对差错期间 每期净利润的影响数之和 。
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【例 16-3】 2× 16年 12月 31日，甲公司发现 2× 15年公司 漏记 一项 管理用 固定资产的 折旧费用 300 000元，所得税申报表中也未扣除该项费用。
【补充例题•单选题】（ 2011年） 下列关于会计估计及其变更的表述中，正确的是（ ）。
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A. 会计估计应以最近可利用的信息或资料为基础 B. 对结果不确定的交易或事项进行会计估计会削弱会计信息的可靠性 C. 会计估计变更应根据不同情况采用追溯重述或追溯调整法进行处理 D. 某项变更难以区分为会计政策变更和会计估计变更的，应作为会计政策变更处理 【答案】 A 【解析】选项 B，会计估计变更不会削弱会计信息的可靠性；选项 C，会计估计变更应采用未来 适用法；选项 D，应该作为会计估计变更处理。
第二节 会计估计及其变更
一、会计估计变更的概念 （一）会计估计的概念 1. 会计估计：是指企业对其结果不确定的交易或事项以 最近可利用的信息为基础 所做的判 断。 2. 会计估计 具有以下特点 ： （ 1）会计估计的存在是由于经济活动中 内在的不确定性因素所决定的 （ 2）会计估计应当以 最近可利用 的信息或资料为基础 （ 3）会计估计应当建立在 可靠的基础上 。 3. 下列各项属于 常见的 需要进行估计的项目：（ 百分比、年限、特殊金额 的计算，以及 与 固定资产 和 无形资产相关 的内容） （ 1）存货可变现净值的确定。 （ 2）固定资产的预计使用寿命与净残值，固定资产的折旧方法。 （ 3）使用寿命有限的无形资产的预计使用寿命与净残值。 （ 4）可收回金额按照资产组的公允价值减去处置费用后的净额确定的，确定公允价值减去处置 费用后的净额的方法；可收回金额按照资产组预计未来现金流量的现值确定的，预计未来现金流量 的确定。 （ 5）履约进度的确定。 （ 6）公允价值的确定。 （ 7）预计负债初始计量的最佳估计数的确定。 【手写板】
第三节 前期差错更正
前期差错更正： ①重大的： 追溯重述法 ②不重大的： 视为当期发生 调账时： （ 1）资产负债表对应的科目： 正常写 （ 2）利润表对应的科目： “以前年度损益调整” 调表时： （ 1）资产负债表调整 发现年度 的 年初数 ； （ 2）利润表调整 发现年度 的 上年数 【手写板】
是指 足以影响 财务报表使用者对企业的财务状况、经营成果和现 含义
金流量做出正确判断的前期差错
对于 重要的 前期差错：
①如果能 合理确定 前期差错的累计影响数，应当采用 追溯重述法
更正重要的前期差错。
重要的
②如果确定前期差错累计影响数 不切实可行 ，可以从 可追溯重述 的最早期间 开始调整留存收益的期初余额。财务报表的 其他相关
一、前期差错的概念 1. 前期差错：是指由于 没有运用 或 错误运用 下列两种信息，而对前期财务报表造成省略或 错报。 （ 1）编报前期财务报表时 预期能够取得 并 加以考虑 的可靠信息。
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（ 2）前期财务报告批准报出时 能够取得的 可靠信息。 2. 前期差错通常包括以下 三个方面 ： （ 1）会计记录错误。 （ 2）应用会计政策错误。（借款费用 资本化 或 费用化 ） （ 3）疏忽或曲解事实以及舞弊产生的影响。 【补充例题•判断题】发现以前会计期间的会计估计存在错误的，应按前期差错更正的规定进行 会计处理。（ ）（ 2011年） 【答案】√
前期
项目 的期初余额也应当一并调整，也可以采用 未来适用法 。（ 会计 追溯调账 ）
差错
③重要的前期差错调整后，还应调整 发现年度 的年初数和上年 处理
数。（ 追溯调表 ）
a. 在编制比较财务报表时，对 比较财务报表期间 的重要的前期差
错，应调整各期间的净损益和其他相关项目。
b. 对 比较财务报表期间以前的重要的 前期差错，应调整比较财务
【补充例题•综合题】（ 2008年） 甲公司为上市公司，主要从事机器设备的生产和销售。甲公司 2007年度适用的所得税税率为 33%， 2008年及以后年度适用的所得税税率为 25%，有足够的应纳税所得额用于抵扣可抵扣暂时性 差异。 假定甲公司相关资产的初始入账价值等于计税基础，且折旧或摊销方法、折旧或摊销年限均与 税法规定相同。甲公司按照实现 净利润的 10% 提取法定盈余公积。 甲公司 2007年度所得税汇算清缴于 2008 年 2月 28日 完成， 2007年度财务会计报告 经董事 会批准于 2008年 3月 15日对外报出 。 2008 年 3月 1日 ，甲公司总会计师对 2007年度的下列有关资产业务的会计处理提出疑问： （ 3个问题） 要求：根据上述资料， 逐项分析和判断 甲公司上述 存货 、 固定资产 和 无形资产 相关业 务的 会计处理是否正确 （分别 注明该业务及其序号 ），并 简要说明理由 ；如不正确，编制有 关调整会计分录（ 合并编制 涉及“利润分配——未分配利润”的调整会计分录）。（答案中的金 额单位用万元表示） 题目资料一： （ 1）存货 2007 年 12月 31日，甲公司存货中包括： 150件甲产品、 50件乙产品和 300吨专门用于生产 乙产品的 N型号钢材。 A.150 件甲产品和 50件乙产品的单位预算成本 均为 120万元 。 其中： a.150 件甲产品签订有不可撤销的销售合同 ，每件合同价格（不含增值税）为 150万元，市场 价格（不含增值税）预期为 118万元； b.50 件 乙产品没有签订销售合同 ，每件市场价格（不含增值税）预期为 118万元。销售每 件 甲产品 、 乙产品 预期发生的销售费用及税金（不含增值税） 均为 2万元 。 B.300 吨 N型号钢材单位成本为每吨 20万元， 可生产乙产品 60件 。将 N型号钢材加工成乙 产品每件还需要发生其他费用 5万元。假定 300吨 N型号钢材生产的乙产品 没有签订销售合同 。 甲公司期末按 单项存货计提 存货跌价准备。 2007年 12月 31日，甲公司相关业务的会计处理 如下： ①甲公司对 150件甲产品和 50件乙产品按成本总额 24 000万元（ 120× 200）超过可变现净 值总额 23 200万元［（ 118-2）× 200］的差额 计提了 800万元 存货跌价准备。此前， 未计提 存货跌价准备。 ②甲公司 300吨 N型号钢材 没有计提 存货跌价准备。此前， 也未计提 存货跌价准备。 ③甲公司对上述存货账面价值低于计税基础的差额， 没有确认 递延所得税资产。 【答案】 （ 1）存货跌价准备的处理不正确。