第八章 商事账簿

第八章商事账簿【导语】现代商法上，商事账簿制度是商法上的重要制度，对于商事主体经营活动的进行以及社会相关利益者的利益保护都具有重要的价值。

本章阐述了商事账簿的含义、各国法律的设立原则、商事账簿的种类、效力和法律对于其保管的要求，全面、系统地归纳了商法上的商事账簿制度。

学习本章时，应参照我国相关法律规定，理解和掌握法律对于商事账簿的设立、种类、效力、保管等各项制度的规定，理解此制度的内涵和意义。

第一节商事账簿概述一、商事账簿的概念商事账簿（Trade Book）是商事主体为了记载和表明其营业活动和财产状况，根据会计原则，依法制作的书面簿册。

日本商法理论中将商事账簿分为形式商事账簿和实质商事账簿。

形式商事账簿是指按商事会计法规定所制作的账簿，专指制作账簿，也可以说是狭义的商事账簿。

实质商事账簿实质商事主体设置的反映商事主体活动的一切账簿，它在内容上不仅包括正式账簿，还包括各种会计报表、年度决算报告及各种财产债务清册，可以说是广义上的商事账簿。

本书所称商事账簿，主要是指后者。

商事账簿最初产生于古代埃及，被称为“散式账簿记”。

早期商事主体编制商事账簿，仅是为自己经营活动的便利，法律上并无强制性要求，随着行会和商事联盟的发展，商事账簿制度逐渐由习惯走向法制化。

到了资本主义阶段，经济生活日趋复杂，市场主体之间的联系日趋密切，商事主体的经营状况、财产状况对其他主体乃至市场秩序的影响越来越大，某一商事主体的经营状况已不再是其内部的事。

这就在客观上要求商事主体必须编制商事账簿，以对内显示对外披露其经营状况及财务状况，进而维护商事主体的自身利益、公共利益以及社会交易安全。

因此，各国均在其相关法律中规定了商事账簿制度，不同程度地要求商事主体建立商事账簿，并对商事账簿的编制规则、内容等加以规范，构成了当代商法中一个独立、重要的制度。

在我国，没有制定专门的商事账簿法，有关商事账簿的规定，主要体现在《会计法》、《审计法》、《企业会计准则》、《企业会计通则》以及关于股份有限公司，尤其是上市公司财务管理的规定等法律法规中。

二、设置商事账簿的原则各国商法对于商事主体是否必须设置商事账簿，采取不同的立法原则。

各国法律对商事主体设置商事账簿的要求有所不同，大致有以下三种：第一，强制主义原则。

大陆法系国家多采此原则。

法律既规定商事主体必须设置账簿，又对账簿种类、内容及记载方法有详细规定，而且还规定政府有关部门对商事账簿制作及其内容进行审查与监督。

《法国商法典》第8条规定：“一切具有商人身份的自然人或法人，均应对影响其企业财产的活动进行会计登记。

”该法典第二编“商人会计”对于商业账簿的内容和记账方法做出具体的规定。

我国澳门地区也采取强制主义原则，《澳门商法典》第38条规定：“商业企业必须以适合其企业既有组织之方式记账，以便按时序知悉其各项交易，并须定期编制资产负债表及财产清单。

第二，自由主义原则。

即法律不直接规定商事主体必须设立帐簿，对于商事账簿是否设置，纯粹是商人的自由，法律不干涉。

此种立法原则大多为英美法系国家所采用，例如，《美国统一商法典》对商事账簿就没有强制性规定。

但是美国1921年由国会颁布的《预算和会计法》则具有强制执行的性质。

同时，在英美国家，由会计职业团体和学术团体制定的会计准则对于商事主体设立商事账簿也有一定的约束力。

而且，商事主体出于纳税、考核盈亏、破产清算和诉讼上举证责任的需要，通常在实际上都会设置详细的商事账簿。

第三，折衷主义原则。

即法律上仅规定商事主体有置备商业账簿的义务，但并不规定商业账簿的记载内容、形式和方法，也未规定国家主管机关的监管。

另外，从事小规模商事交易活动的商个人，一般均不要求制作商事账簿。

日本是此原则的典型，《日本商法典》第32条第1款规定：“商人应制作会计簿册及资产负债表，以明了营业上的财产及损益状况。

”但对其记载内容和方法，则规定“解释有关制作商业账簿的规定时，应斟酌公正的会计惯例”，法律对此没有硬性规定。

我国《会计法》第2条、第3条规定，国家机关、社会团体、公司、企业、事业单位、个体工商户和其他组织办理会计事务，必须遵守本法。

会计机构、会计人员必须遵守法律、法规，按照本法规定办理会计事务，进行会计核算，实行会计监督。

按照《会计法》的规定，我国“实行统一的会计制度”，即由国务院财政部门统一制定关于会计核算、会计监督、会计机构和会计人员及会计工作管理的制度，单位的会计凭证、会计账簿、会计报告以及其他会计资料必须符合国家统一会计制度的规定。

我国《公司法》第6章对公司财务、会计做了专章规定。

按照财政部1986年发布的《关于个体工商户账簿管理的规定》，个体工商户必须按税务机关的规定建立、使用和保管账簿、凭证。

1992年财政部发布的《企业会计准则》则对企业的财务会计制度做了基本规定。

由上可见，我国要求各类商事主体制作或繁或简的商业账簿，采取的是强制主义原则。

随着经济的发展，自由主义和折衷主义的弊端日益显露，采取该种立法原则的国家也对此予以修正，对商业账簿的编制方法、内容进行积极规范，以适应有利于加强对日益社会化的商事组织的监督需要。

强制主义立法对商业账簿做了较为严格的规范，适应了现代经济生活的需要，因而逐渐成为各国立法的趋势。

但即使是采取强制主义原则的国家，法律一般也不强制所有的商事主体都设置商业账簿。

哪些商事主体必须设置商业账簿，哪些商事主体不必设置，以及不必设置全部还是部分商业账簿，法律根据营业规模的大小，征税的便利及保障等，做出明确的规定。

例如台湾商业登记法第69条规定，“小规模的合伙和独资商业，沿们沿街叫卖者、在市场外设摊经营者、家庭农、林、渔、牧业者、家庭手工业者和其他小规模营业者，不适用商事账簿的规定。

日本商法典第8条规定，“本法中关于商业账簿的规定，不适用于小商人。

”现代各国除了在专门的商事法律中对商事账簿制度进行规定，还采取颁布会计准则的方法对商事账簿建立过程中的具体细节问题予以明确，并且出现了会计准则国际化的趋势。

1973年成立的国际会计准则委员会，迄今颁布了三十多项国际会计准则。

第二节商事账簿的种类商事账簿主要有三种：会计凭证、会计账簿和会计报表。

一、会计凭证会计凭证，指记录商事主体营业活动及收支情况的凭证和证明。

根据规定，商事主体在开展经营活动事的货币收付、款项结算、货物进出、财产增减等等都必须由经办人取得或填制会计凭证，并以此作为结算的依据。

会计凭证所记载的内容必须真实、客观和可靠。

任何人不得提供和制作虚假会计凭证。

会计凭证是记录经济业务的发展和完成情况，明确经济责任的书面凭证，是登记会计账簿的依据，真实、准确、合法的会计信息，首先就要以会计凭证为前提。

商事主体进行各种业务活动，应由执行人员从外部取得或自行填制会计凭证，以书面形式反映商事主体的经济活动，并在会计凭证上签字或盖章，明确经济责任。

经审核无误后，方能作为登记会计账簿的依据。

会计人员在登记账簿前必须对会计凭证逐笔审核。

同时，法律要求会计凭证上必须由经办人员签字或盖章，以明确责任，确保会计凭证的真实合法。

（一）会计凭证的种类按其填制程序和作用，会计凭证分为原始凭证和记账凭证两类。

1、原始凭证又称单据，是在经济业务发生或完成时取得或填制的，用以载明经济业务实际执行和完成情况，明确经济责任，并作为记账原始依据的一种会计凭证。

包括单位购货时取得的发票和结算凭证，付款时由收款人提供的收据及商业主体自己制作的发货单、收货单及收料单。

原始凭证是证明经济业务的实际发生和完成的最初书面文件。

因此，它是进行会计核算的原始材料。

其内容一般包括名称、编号、日期、接受单位名称、业务内容、数量、单价、金额、填写单位名称、有关人员的签章。

2、记账凭证是根据审核无误的原始凭证或原始凭证汇总表编制的，用以记载经济业务的性质，并确定会计分录，直接作为记账依据的一种凭证。

由于原始凭证无法反映其归属的会计科目和记账方向，而且内容和格式不一，不能直接入账，因此需要将原始凭证或原始凭证汇总表归类、整理，并编制成记账凭证。

记账凭证应具备的内容包括：填制日期、凭证编号、业务摘要、会计科目、金额、所付原始凭证张数、填制人员、稽核人员、记账人员、会计机构负责人签章。

收款和付款凭证还应有出纳人员的签章。

（二）会计凭证的审核对会计凭证进行审核，是为了保证会计凭证内容的真实性、合法性和正确性，充分发挥会计的监督作用。

会计凭证的审核包括形式审核和实质审核。

形式审核是审核会计凭证的填制和置备是否符合规定和要求，如内容、项目是否齐全、清楚，记账凭证与原始凭证是否一致等。

实质审核是指按有关法律法规规定，审查会计凭证所记录的业务内容的合理性、合法性。

二、会计账簿（一）会计账簿的概念和作用会计账簿，指商事主体的会计人员以会计凭证为依据，按照一定程序和方法制作的，具有固定格式而又相互联结的账页所组成的，用以连续、系统、全面记载商事主体各项经营活动的簿册。

固定格式的簿册通常由主管部门统一印制而提供。

会计账簿的作用包括：第一，能够提供全面、系统的会计信息，成为会计报表编制的依据；第二，是进行资产评估的基础，便于对商事主体财产物资的安全与完整的监管，以维护所有者的合法权益；第三，提供经营成果的详细资料，为经营利润的分配和各项计划执行情况的考核评价提供依据，并成为商事主体决策的重要依据；第四，是会计分析的基本资料，审计检查提供依据。

（二）会计账簿的种类按照会计账簿的用途分为：序时账簿、分类账簿和辅助账簿。

1、序时账簿又称日记账，分为普通日记账和特种日记账两种，是按照经济业务发生时间的先后顺序逐日逐笔登记的账簿。

常见的日记账账簿有现金日记账、银行存款日记账和转账日记账。

登记日记账必须由原始凭证，并根据会计部门收到平整的先后顺序制作会计凭证并编号，按照会计凭证进行记账。

日记账可以对每天发生的经济业务进行核算和监督，同时可以对各项经济业务在账簿中的记录是否正确和完整予以核对。

2、分类账簿是按照会计科目分门别类登记各项经济业务的账簿，包括总账和明细帐，其中总账是按照一级会计科目设置的总分类账，而分账是按照明细会计科目设置的明细分类账。

分类账可以分别反映各个会计要素及其构成的内容和增减变化情况。

3、辅助账簿又称备查账簿，是对某些在日记账和分类账等主要账簿中不能记载或记载不全的项目进行补充登记的账簿，使某些经济业务中重要的辅助资料。

如受托加工材料登记簿、代销商品登记簿。

一、会计报表（一）会计报表的概念和作用会计报表，也叫会计表册，指根据会计账簿及其他会计资料，按照统一的格式、内容和方法编制的，以综合反映商事主体在一定时期内（通常是一个会计期间）的生产经营成果和财务状况的一种书面报告和表册。

主要包括资产负债表、损益表、现金流量表、财务状况说明书以及利润分配表。