房地产企业土地增值税清算中收入确定技巧探讨

济 贸 易大 学
，
【 摘 要 】土地增值税清算时准确确定各项收入不仅对企业有利，对 国家也有利。确定各项 收入是进行后续计算的基础，对 最后结果的准确性至关重要 企业的利益。国家税务总局于２ Ｏ １ Ｏ 年下发 了 关于土地增值税清算有关问题的通知》 （ 国税 函 ￣ ２ ０ １ ０ １ ２ ２ ０ 号）。这一文件入手分析如何确定各项收入 。 【 关键词】土地增值税；清算；收入确定
关 系到
土 地 增 值 税 是 对 转 让 国 有 土 地 使 用 权 、地 上 的建 筑 物 及 其 附 着 物 并 取 得 收 入 的 单 位 和 个 人 ， 就 其 转 让 房 地 产 所 得 的 增 值 额 征 收 的 一 种 税 。 这 里 所 称 的 收 入 ， 包 括 转 让 房 地 产 的 全 部 价 款 及 有 关 的 经 济 收 益 。本 文 着 重 研 究房 地产 行业 销 售 新 建 房 时 如 何 确 认 收 入 的 问题 。 有关销 售发票开 具与否 的收入确定 在 进 行 土 地 增 值 税 清 算 时 ，如 果 纳 税 人 已 经 全 额 开 具 商 品 房 销 售 发 票 的 ， 则 按 照 发 票 所 载 金 额 确 认 收 入 。 比如 业 主 购 买 了一 套 商 品房 ，合 同总 金 额 １ ２ Ｏ 万 元 ， 发 票 开 具 也是ｌ ２ Ｏ 万 元 ， 那 么 在 进 行 土 地 增 值 税 清 算 时 ，就 按 照 １ ２ Ｏ 万 元 确 认 收 入 ； 未 开 具 发 票 或未 全额 开具 发 票的 ， 以交易双 方签 订 的销 售 合 同 所 载 的 售 房 金 额 及 其 他 收 益 确 认 收 入 。 比 如 ， 业 主 购 买 了 一 套 商 品 房 ， 合 同 总金 额 １ ２ ０ 万 元 ， 已付 款 ｌ ２ Ｏ 万 元 ，但 销 售 发 票 只开 具 了 ｌ ｌ ０ 万 元 ，还有 ｌ ０ 万 元 会 计 挂 在 “ 其 他应 付款 ” ，那么在 进 行土 地增值 税清 算时 仍 然应 当按 照 ｌ ２ ０ 万 元确 认 商 品房 销售 收 入 。 未 开 具 发 票 ， 未 签 订 销 售 合 同 但 实 际 已 投 入 使 用 的 ， 按 本 企 业 在 同 一 地 区 、 同 一 年 度 销 售 的 同类 房 地 产 的平 均 价 格 确 定 。 二 、房 地产 代 收 费用 的收 入确 认 对 于 县 级 及 县 级 以 上 人 民 政 府 要 求 房 地产 开 发企 业在 售房 时代 收 的各 项 费用 ，如 果 代 收 费 用 是 计 入 房 价 中 向 购 买 方 一 并 收 取 的 ，可作 为转 让房 地产 所取 得 的收入 计税 。 对 于 代 收 费 用 作 为 转 让 收 入 计 税 的 ， 在 计 算 扣 除 项 目金 额 时 ， 可 予 以 扣 除 ，但 不 允 许 作 为加 计 ２ ０ ￣ ＊ ｎ除 的 基 数 ： 如 果 代 收 费 用 未 作 为转 让房 地产 的 收入计 税 的，在 计算 增值额 时 不 允 许 扣 除代 收 费 用 。 三 、转 让房 地产 收 取 “ 其 他 经 济 利 益 ” 的收 入 确认 如 果房 地产 交易未 发生 或者 未完成 （ 被 撤 销 ） ， 即 使 纳 税 人 取 得 了经 济 利 益 ，也 应 当 属 于 与 转 让 房 地 产 无 关 的经 济 利 益 ，不 应 确 认 为转 让 房 地 产 所 取 得 的收 入 。 因此 ，转 让 房 地 产 合 同 未履 行 收 取 购 买 方 违 约 金 的收 入 不 确 认 为 土 地 增 值 税 收入 ， 不缴 纳 土 地 增 值 税 。 房 地 产 企 业 转 让 房 地 产 合 同 履 行 中 ， 因 转 让 房 地 产 收 取 的违 约 金 、 滞 纳 金 、赔 偿 金 、 分期付款 （ 延期付款 ）利 息 以及 其他各种性质 的 经 济 收 益 ，应 当 确 认 为 房 地 产 转 让 收 入 。在 处 理 时 ，应 特 别 注 意 以 下 几 点 ： １ 、 将 流 转 税 的 价 外 费 用 概 念 引 入 了土 地 增 值 税 。价 外 费 用 来 源 于 “ 反 避税 ”理 念 ， 因 此 转 让 房 地 产 合 同 履 行 中 收取 的违 约 金 、 更 名 费 、滞 纳 金 、赔 偿 金 、分 期 付 款 （ 延期 付款 ）利 息 的 收入 确 认 ，一 律 缴 纳 土 地 增值 税 。 ２ 、房 地 产 未 能转 让 而收 取 的违 约 金 ， 不属 于 价外 费用 。 ３、 房 地 产 企 业 向 业 主 支 付 违 约 金 不 可 以在 计 算增 值 税 时进 行扣 除 。根 据 《中 华 人 民共 和 国土 地 增 值 税 暂 行条 例 》及 其 实 施 细 则 的规 定 ，土 地 增 值 税 的扣 除项 目 为： （ 一 ）取得 土地 使用 权所 支付 的金 额 ； （ 二 ）开发 土地 的成 本 、费用 ； （ 三 ）新建 房 及 配 套 设 施 的 成 本 、 费 用 ， 或 者 旧房 及 建
一
、
筑物 的评估 价 格 ； （ 四 ） 与 转 让 房 地 产 有 关 的税金； （ 五 ） 财 政 部 规 定 的 其 他 扣 除 项 目。而 “ 违 约 金 ” 没 有 在 扣 除 项 目 中列 举 ， 因 此 ， 房 地 产 开 发 企 业 支 付 的 违 约 金 不 可 以 在 计算土地 增值税 时扣除 。 售 后 返 租 的 收 入 确 认 ： 所 谓 售 后 返 租 ， 就 是 开 发 商 在 销 售 商 品 房 时 ， 约 定 以 购 房 合 同的 折 让 优 惠 后 的 价款 为成 交价 ， 同 时 与 购 房 者 签 订 该 房 的租 赁 合 同 ，要 求 购 房 者 在 一 定 期 限 内 必 须 将 购 买 的 房 屋 无 偿 或 低 价 交 给 开 发 公 司 ， 由开 发 公 司统 一 经 营 ，经营 收 益归 开发 商 。 对 于 经 营 性 售 后 回租 ，单 位 和 个 人 转 让 房地 产 ，同 时要求 购房 者将 所购 房地 产无 偿 或 低 价 给 转 让 方 或 者 转 让 方 的 关 联 方 使 用 段时 间 ，其实质 是 转让 方获 取与 转让房 地 产 有关 的经 济利 益 。对 以此方 式转 让房地 产 的行为 ，应将 转 让房 地产 的全 部价款 及有 关 的 经 济 收 益 确 认 为 转 让 收 入 ，依 法 计 征 土 地 增 值 税 。 如 转 让 房 地 产 价 款 以外 的 有 关 经 济 收 益 无 法 确 认 的 ， 应 判 断 其 转 让 价 格 是 否 明 显 偏 低 。 对 转 让 价 格 明 显 偏 低 且 无 正 当 理 由 的 ， 应 采 用 评 估 或 其 他 合 理 的 方 法 确 定 其 转 让收入 ，依法计 征土地 增值税 。 四 、视 同 销 售 房 产 收 入 的确 认 （ 一 ）拆 迁 安 置 房 收 入 的确 认 房 地 产 开 发 企 业 将 开 发 产 品用 于抵 偿 债 务 、 换 取 其 他 单 位 和 个 人 的 非 货 币性 资 产 等 行 为 ，发 生 所 有 权 转 移 时 应 视 同 销 售 房 地 产 ， 其 收 入 可 以 按 本 企 业 在 同 一 地 区 、 同 一 年 度销 售 的同类 房地 产的平 均价 格确 定 ，也 可 以按 由主 管 税 务 机 关 参 照 当 地 当 年 、 同 类 房 地 产 的 市场 价 格 或 评 估 价 值 确 定 。 同 时 将 此 确 认 为 房 地 产 开 发 项 目 的 拆 迁 补 偿 费 。 房 地产 开 发企业 支 付给 回迁户 的补 差价 款 ，计 入拆 迁补 偿 费 ；回迁户 支付 给房 地产 开发 企 业 的补 差 价 款 ， 应 抵 减 本 项 目拆 迁 补 偿 费 。 （ 二 ） 以 房和 土地 用 于 抵 债 、投 资和 分 配 的收入 确 认 房 地 产 开 发 企 业 将 开 发 产 品 用 于 职 工 福 利 、 奖 励 、 对 外 投 资 、 分 配 给 股 东 或 投 资 人 、抵偿 债务 、换 取其他 单 位和个 人 的非 货 币性 资产 等 ，发生所 有权 转 移时应 视 同销售 房地产 ，其收入 按下列方法 和顺序 确认 ： （ １ ） 按 本 企 业 在 同 一 地 区 、 同 一 年 度 销 售 的 同类 房地 产 的平 均价 格 确定 。 （ ２ ） 由主管 税 务机 关 参照 当地 当年 、 同类 房地 产 的 市场价 格 或评 估 价值 确 定 。 五 、委 托 中介 机构 售 房的 收入 确 认 采 用 支 付 手 续 费 方 式 销 售 开 发 产 品 的 ，应 全 额 确 认 收 入 ，手 续 费 不 能 抵 减 收 入 ，应 作 为费 用 列支 。 采 取 视 同 买 断 方 式 委 托 销 售 开 发 产 品 的 ，属 于企 业 与购 买 方签 订 销售 合 同 或 协 议 ， 或 企 业 、受 托 方 、购 买方 三 方共 同 签 订 销 售 合 同或 协 议 的 ，如 果 协 议价 格 高 于 买 断 价 格 ， 则 应按协议价格确认收入 的实现 ；如 果属 于前两 种情况 中协议价格低于买断价格 ，以及 属于受 托 方 与 购 买 方 签 订 销 售 合 同或 协 议 的 ， 则 应 按 买断价格计算 的价款于收到受托方 已销开 发产 品清单之 日确认收入 的实现． 实 行 超 基 价 双 方 分 成 方 式 委 托 销 售 开 发