三类金融资产核算对比
新会计准则下企业交易性金融资产账务处理分析
新会计准则下企业交易性金融资产账务处理分析作者：赫晓霞来源：《商场现代化》2020年第06期摘要：近年来，会计准则进行了不断修订，财政部最新下发的金融工具准则中针对交易性金融资产账务处理做了相关调整，本文主要针对课堂教学中学生学习该资产存在的理解难点，引入案例，进行新旧准则下的账务处理对比分析，以期能够为该资产的学习与理解提供一些参考。
关键词：新会计准则;交易性金融资产;账务处理引言：新金融工具准则与旧准则相比，账务处理发生了较大变化，准则的修订与实施，进一步规范了金融资产的处理，但在理解与操作上也增加了一定难度，本文主要结合课堂教学中学生对交易性金融资产处理存在的理解难点展开分析。
一、新准则下交易性金融资产的划分最新出台的金融工具准则规定，金融资产依据业务模式与合同现金流量特征分为三类。
若企业管理金融资产的业务模式是其他业务模式的话，即持有该资产不是以收取合同现金流量为目的，也不是既以收取合同现金流量又出售金融资产作为双重目的，则该金融资产就被划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。
新准则下，交易性金融资产统称为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。
在进行账务处理时，继续沿用“交易性金融-成本”、“交易性金融资产-公允价值变动”等科目，该金融资产既可能是权益工具也可能是债务工具。
本文主要结合相关案例，分别针对权益工具和债务工具的具体账务处理进行分析。
二、新准则下交易性金融资产的账务处理无论是权益工具还是债务工具，在进行账务处理时，针对该资产的处理流程都主要分为三步，分别是初始取得时，持有期间以及出售时。
同学们在学习过程中的主要理解难点有三个，分别是：初始取得该项资产时发生的交易费用为什么不计入成本，而要直接计入当期损益？已宣告但尚未发放的股利和已到付息期但尚未领取的利息为什么不计入成本，要单独作为应收项目核算？出售该项资产时为什么公允价值变动损益不再转投资收益？以下结合案例进行具体分析：1.权益工具（1）初始取得及持有期间的账务处理企业在初始取得该项资产时，应借记“交易性金融资产-成本”科目，并将支付的交易费用计入“投资收益”科目的借方，如果交易的价款中含有已宣告但尚未发放的股利应单独计入“应收股利”科目，贷方以“银行存款”或“其他货币资金-存出投资款”等科目核算支付的总价款。
新金融工具准则下金融资产摊余成本、利息收入和账面价值
新金融工具准则下金融资产摊余成本、利息收入和账面价值孙 洁 郑州财税金融职业学院摘要：自2017年4月财政部发布新的金融工具会计准则，金融工具的分类、计量和列报发生了巨大的变化。
以摊余成本计量的金融资产和以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产，期末利息收入的确认、公允价值的变动及账面价值的列报内容繁杂，使广大会计人员云里雾里。
本文通过案例，针对不同的金融资产，总结三者之间的联系和区别，有利于提高广大会计人员的学习效率和工作效率。
关键词：金融资产；摊余成本；利息收入；账面价值中图分类号：F235.19 文献识别码：A 文章编号：1001-828X(2019)024-0199-02根据新的金融工具会计准则，企业根据管理金融资产的业务模式和金融资产的合同现金流量特征，将金融资产划分为三类：(1)以摊余成本计量的金融资产；(2)以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产；(3)以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产(以下分别简称为第一类、第二类、第三类)。
第三类金融资产后续公允价值变动计入当期损益，在持有期间的每个报告期，公允价值即为其账面价值。
本文主要对第一类和第二类金融资产的计量和列报进行阐述和总结。
一、第一类金融资产预期信用损失模型下利息收入的确认我们知道，以摊余成本计量的金融资产期末利息收入的确认采用实际利率法。
在实际利率法下，债券所处的减值状态不同影响利息收入计算的基数和实际利率的金额。
在新的金融工具会计准则下，金融工具的减值采用预期信用损失模型，在该模型下，债券初始确认后根据信用风险增加的显著程度由轻到重，将债券的减值状态分为第一阶段、第二阶段和第三阶段。
１．处于第一阶段的债券不存在购入或源生的信用减值的金融工具，在初始确认后信用风险并未显著增加，期末确认损失准备时只需考虑未来12个月的预期信用损失，且该预期信用损失不影响利息收入的确认。
利息收入=账面余额(不扣除信用损失准备)*实际利率，此处的账面余额指债权投资的成本加减利息调整，摊余成本=账面余额-债权投资减值准备，期末账面价值=期末摊余成本，下面举例说明。
可供出售金融资产(公允价值变动)比较对象辨析
注 意 ：此 时可供 出售 金融 资产 账面 余额 ＝１０ ０ ２ — ．５ ０ ＋ ５ ９２ ＝ １０ ５７ （ １ ．５ 万元 ）而期末可供 出售 金融资产 公允价值 ＝债券 的市 ， 场价值 ＝１０ １万元 ， ０ 低于账面余额 １ ．５万元 。故 ４７
的， 但对于可供出售金融资产中的债务工具 问题就暴露出来 ， 可供出 售债务工具在不按面值购入 的情况下 ， 需要在每个计息 日对债 券的 成本进行调 整， 即其存续期 间的计量属性是摊余成本 ” 因此他提出 。 了 “Ｊ 出售债务工具公允价值的变动究竟是按本期资产负债 表 日 －Ｉ ．＇ Ａ 公允价值与上期资产负债表 日公允价值对 比来确定 ，还是按本 期资
借： 资本公积—— 其他资本公积
过例解说明该文关于这 两个问题得到 的结论 ， 实质上可统 一于《 企业 会计准则应用指南——会 计科 目和主要账务处理》 里的表述 ， 资 即“ 产负债表 日， 可供 出售金融资产的公允价值高于其账面余额的差额 ， 借记本科 目（ 公允价值 变动 ） ， 贷记“ 资本公积——其他资本公积” 科 目； 公允价值低于其账面余额的差额做相反的会计分录” 。
整”“ 、应计利息”“ 、公允价值变动 ” 等二级科 目 进行 明细核算。可供
出售金融资产 发生减值 的， 以单独设置 “ 可 可供 出售金融 资产减值 准备 ” 目。 其 中， 科 可供 出售 金融 资产 为股票投 资 的 ， 涉 及“ 仅 成 本” “ 、 公允价值 变动” 两个 二级 科 目； 可供 出售债 券为分 期付息 、 一 次还本债 券投资 的， 果市场利率与债券 票面利率不 一致 ， 涉及 如 将 “ 成本 ” “ 、 利息 调整 ” “ 、 公允价 值 变动 ” 三个 二级科 目； 供出售 债 可
交易性金融资产与可供出售金融资产会计核算差异分析
交易性金融资产与可供出售金融资产会计核算差异分析【摘要】交易性金融资产和可供出售金融资产是企业金融资产的重要组成部分。
本文从初始确认、持有期间收益、期末计价、出售环节、资产减值等几个方面分析了交易性金融资产和可供出售金融资产在会计核算处理上存在的差异，对比其相同点和不同点。
【关键词】交易性金融资产；可供出售金融资产；会计核算；差异金融资产是一切可以在有组织的金融市场上进行交易、具有现实价格和未来估价的金融工具的总称。
交易性金融资产主要是指企业为了近期出售而持有、在活跃市场上有公开报价、公允价值能够持续可靠获得的金融资产。
通常情况下，企业以赚取价差为目的、利用闲置资金从二级市场购入的股票、债券和基金等属于交易性金融资产。
可供出售金融资产包括：被指定为可供出售金融资产的非衍生金融资产，或未归类为贷款和应收款项、持有至到期投资、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的非衍生金融资产。
因此，可供出售金融资产可以分为两类，一类是企业直接指定的可供出售金融资产，它是指企业获得的在活跃市场上有公开报价的股票投资、债券投资，因获取投资的意图不十分明确，而被直接指定为可供出售金融资产；另一类可供出售金融资产是企业全部金融资产中未划分为其他三类金融资产的部分。
交易性金融资产与可供出售金融资产最大区别就在于持有目的不同。
交易性金融资产的持有目的是为了近期出售，而可供出售金融资产的持有目的并不十分明确。
一、初始确认差异分析企业购入交易性金融资产，购入成本包括公允价值（报价）和支付的交易手续费（如佣金、手续费、印花税等）两部分。
因购入交易性金融资产支付的交易费用相对于交易性金融资产公允价值来说，数额极小，我国会计准则规定将其作为投资费用处理，在支付交易性金融资产手续费时，直接借记“投资收益”。
购入可供出售金融资产，以购入时的公允价值加上相关交易费用入账。
其初始成本包括了初始直接费用。
这是可供出售金融资产与交易性金融资产在初始计量上的不同。
四大类金融资产的初始计量和后续计量
四大类金融资产的初始计量和后续计量对其中标序号的部分作以下说明：①广义上的金融资产还包括货币资金、长期股权投资，只是其适用单独的会计准则，不适用《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》。
对于股权投资，是作为金融资产（狭义，下同）核算，还是作为长期股权投资核算呢？很多学员不能很好地区分，请看如下表格：其中，主要是对被投资单位不具有共同控制或重大影响的股权投资，也就是一般来讲持股比例小于20%的股权投资，其实要区分是否有报价两种情况看待，若有报价，则作为金融资产核算，若无报价，则作为长期股权投资核算。
需要说明的是，对于该部分股权投资，不管是否作为金融资产核算，其减值均应按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》的规定计提，但只要是作为长期股权投资核算的，其减值一经计提不允许转回。
②除贷款和应收款项外，其余三类金融资产的公允价值均能够可靠计量。
大家在理解时，要将交易性金融资产和可供出售金融资产放在一起理解，两者都采用公允价值后续计量，但前者公允价值变动计入当期损益，而后者计入资本公积，并且规定交易性金融资产不得与其他三类金融资产重分类，在我国证券交易市场尚不健全的情况下，目的是遏制利润操纵行为。
③对于债券投资和贷款，即可供出售金融资产、持有至到期投资、贷款，共同点是都存在按照实际利率法确认投资收益的问题。
对于一些不具有财务管理知识的学员来讲，始终不能很好地理解这部分内容。
先举一个小例子，假如您将100元钱存入银行，年利率为2%，3年活期，复利计息，每年末提取10元，到期后全部提取。
那么：第一年初，您的存款余额=100元；第一年末，您的存款余额=100某（1+2%）-10=92元；第二年末，您的存款余额=92某（1+2%）-10=83.84元；第三年末到期时您将得到=83.84某（1+2%）=85.5168元。
每年提取的现金分别为：第一年10元、第二年10元、第三年85.5168元。
按照2%的利率折现，那么其现值=10/(1+2%)+10/（1+2%）^2+85.5168/（1+2%）^3=100元。
新准则下递延所得税资产与负债的分类及如何核算
新准则下递延所得税资产与负债的分类及如何核算一、准则概述
IFRS 9“金融资产类别”的新准则修改了原有的IAS 39，即国际会计准则（International Accounting Standards，简称IAS）标准，标准中修订了金融资产的分类标准和收益估计、对金融资产表现影响的重要因素及合理政策的偏差。
根据IFRS9，金融资产可以分为三类：可交易金融资产、可转换金融资产和正常金融资产。
可交易金融资产是实际收益如期支付的有价证券，这些有价证券可以在预期收益及其价值变化具体可预测的情况下转让，因此可以立即依据其市场价值测量。
可转换金融资产具备可转换股权性质，可以在期权有效期内和合适价格条件下，把可转换金融资产转换成股份。
可转换金融资产以其有效期内其市场价格加上可转换的优先权的同时，测量为其市场价值公允价值。
正常金融资产是除可交易金融资产和可转换金融资产以外的所有其他类型的金融资产，包括应收债券、可转换债券、非交易性有价证券、贷款等，正常金融资产的收益模式未必能够像股票那样及时可以确定，甚至有可能存在可能的丧失风险，因此正常金融资产不能立即采用其市场价值测量，而是使用资产发放价值加留存利润测量。
根据IFRS9的新准则。
金融资产重分类及重分类核算研究
金融资产重分类及重分类核算研究摘要：《企业会计准则第22号——金融工具》将原四大类金融资产重新分为了三大类金融资产，并且三类金融资产中的债务工具相互之间可以重分类，涉及业务复杂，会计处理难度大。
通过本文对金融资产重分类和金融资产重分类核算的研究供财会人员参考。
关键词：金融资产；重分类；核算1.新准则关于金融资产的分类根据新准则，企业应将金融资产划分为三类。
决定金融资产应分入哪一类，有两个主要标准和一个次要标准。
两个主要标准是企业管理金融资产的业务模式和金融资产的合同现金流量特征。
一个次要标准是企业是否运用公允价值选择权。
1.1业务模式企业管理金融资产的业务模式，是指企业金融资产的现金流量来源。
业务模式往往在组合层面上确定，并与金融资产的管理方式密切相关。
具体可以分为三类：业务模式1：收取合同现金流量。
在此类业务模式下，企业管理金融资产的目的，是通过在金融资产存续期内收取合同付款来实现现金流量，而不是通过持有并出售金融资产来获利。
业务模式2：同时兼顾收取合同现金流量和出售金融资产。
在此类业务模式下，企业管理金融资产的目的，是同时兼顾收取合同现金流量和出售金融资产。
业务模式3：其他业务模式。
在此类业务模式下，企业管理金融资产的目的，不是收取合同现金流量，也不是同时兼顾收取合同现金流量和出售金融资产。
1.2合同现金流量特征金融资产的合同现金流量特征，是指企业金融资产的现金流量属性。
合同现金流量特征一般基于单项资产，并与该资产的经济特征密切相关。
具体也可分为两类：现金流量特征1：“本金+利息”，即相关金融资产的合同现金流量仅仅包括本金和以未支付本金为基础的利息。
现金流量特征2：其他，即相关金融资产的合同现金流量不符合“本金+利息”的特征。
要确定金融资产的合同现金流量特征，必须进行合同现金流量测试。
能通过合同现金流量测试的，即为现金流量特征1；不能通过合同现金流量测试的，即为现金流量特征2。
合同现金流量测试主要是看交易合同当中产生的现金流量是否仅仅只是“本金+利息”的付款额。
第一节 金融资产的定义和分类
第一节金融资产的定义和分类一、金融资产的概念金融资产主要包括库存现金、银行存款、应收账款、应收票据、其他应收款项、股权投资、债权投资和衍生金融工具形成的资产等。
【提示】虽然长期股权投资的确认和计量没有在《金融工具确认与计量》准则规范，但长期股权投资属于金融资产。
二、金融资产的分类金融资产的分类与金融资产的计量密切相关，企业应当在初始确认时，将其划分为下列四类：（1）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产；（2）持有至到期投资；（3）贷款和应收款项；（4）可供出售金融资产。
金融资产的分类一旦确定，不得随意改变。
注意：只有（2）、（4）之间可以有条件地重分类。
第二节以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产一、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产概述（一）交易性金融资产金融资产满足以下条件之一的，应当划分为交易性金融资产：1.取得该金融资产的目的，主要是为了近期内出售。
（持有的目的）2.属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一部分，且有客观证据表明企业近期采用短期获利方式对该组合进行管理。
3.属于衍生工具。
但是，被指定为有效套期工具的衍生工具、属于财务担保合同的衍生工具、与在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生工具除外。
（二）指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产1.该指定可以消除或明显减少由于该金融资产的计量基础不同而导致的相关利得或损失在确认和计量方面不一致的情况。
2.企业风险管理或投资策略的正式书面文件已载明，该金融资产组合、该金融负债组合或该金融资产和金融负债组合，以公允价值为基础进行管理、评价并向关键管理人员报告。
此部分内容要注意对“公允价值”的深刻理解，可回顾《总论》中会计计量属性的内容。
经常出现的计量属性自然是历史成本，其次就是公允价值。
评注：关于交易性金融资产的会计处理，一定要注意出售时，要将交易性金融资产持有期间形成的“公允价值变动损益”转入“投资收益”。
ifrs9分类标准
ifrs9分类标准IFRS9是国际财务报告准则第9号，它在2018年1月1日起正式实施。
该准则涉及到财务会计领域的重要内容，主要涉及到金融资产的分类与计量标准，进一步收紧了金融公司的资产负债管理要求。
下面让我们一起来了解一下IFRS9的分类标准。
IFRS9标准将金融资产的分类分为三类，即按偿还期限分类的金融资产、可供出售金融资产和按公允价值计算变动计入其他综合收益的金融资产。
首先是按偿还期限分类的金融资产，指的是资产的还款按照固定的时间表进行偿还。
这类资产又分为两种：一种是以摊余成本计量的资产，主要包括商业票据、应收账款等；另一种是以公允价值计量的资产，主要包括债券等。
其次是可供出售金融资产，指的是不属于上述两类的金融资产。
这类资产主要是指金融机构购买的股票、基金、债券等可变现金的金融资产。
这类资产的计量方式是以公允价值计量，并根据公允价值的变化调整资产价值。
最后是按公允价值计算变动计入其他综合收益的金融资产，指的是属于可供出售金融资产的一种，但是这类资产收益或者损失不会通过损益表进行计量，而是通过其他综合收益表进行计量。
这类资产主要包括债权股票等。
除了以上三类分类外，IFRS9还规定了一些其他的分类标准。
比如，对于按偿还期限分类的金融资产和可供出售金融资产，如果其偿还能力出现重大恶化，或者价值明显下降，则需要重新分类。
另外，如果金融资产转为股权投资，则其会被视为变动计入损益表的金融资产。
总体来说，IFRS9的分类标准看起来十分简单，但是在实际操作中需要考虑各种不同的因素，对于金融机构来说也有很高的风险管理要求。
因此，正确理解和应用IFRS9是十分重要的。
金融工具“四分类”变成“三分类”的一点思考
金融工具“四分类”变成“三分类”的一点思考3月31日，财政部修订发布了关于金融工具的三个准则（准则第22号——金融工具确认和计量、准则第23号——金融资产转移、准则第24号——套期会计），这是时隔十年之后，对金融工具相关准则的一次修订，体现了与国际会计准则的持续趋同以及监管层对金融工具相关风险管理和信息披露的重视。
同时境内外上市的企业从2018年1月1日采用新准则、境内上市企业从2019年1月1日采用新准则、其他企业从2021年1月1日采用新准则，提倡企业提前采用新准则。
纵观此次修订，比较明显的变化有金融资产由目前的“四分类”变成“三分类”、金融资产减值会计由“实际损失法”变成“预期损失法”等。
本文重点谈谈我对“四分类”变成“三分类”的一些思考。
～～～～～～～～一、简单粗暴地与原有的四分类对比一下二、修订后准则的分类标准及其判断三、对权益性工具的核算处理四、权益性工具核算方法变化对报表的影响五、其他综合收益的信息含量增加～～～～～～～～一、简单粗暴地与原有的四分类对比一下原来的准则将金融资产划分为四类，修订后准则主要划分为三类。
栗子老师简单粗暴地将二者之间可能的关系画了一下，但这是简单粗暴的。
（手头正好摊着小朋友画的一张fancy spaceship，在此背景衬托下，愈发显得我们的金融资产分类颇具魔幻现实主义的宇宙深邃感。
）二、修订后准则的分类标准及其判断事实上，修订后准则进行这样的分类，用准则的话说是应当去“考虑企业管理金融资产的业务模式和金融资产的合同现金流量特征”，综合判断应该属于哪一类金融资产。
所以不建议用上图简单粗暴的划分方式，而是应当判断业务模式和合同现金流特征。
如上图所示，如果现金流特征与基本借贷的现金流一致（简单理解的话——如果企业买了债券），那么结合业务模式进一步判断；如果业务模式是持有，那么就按照历史成本核算（摊余成本法）；如果业务模式是持有或者出售两可，就按照公允价值计量且变动计入其他综合收益核算；如果业务模式就是为了出售，那么就按照公允价值计量且变动计入损益核算。
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金融资产相关核算
1、交易性金融资产
（1）以取得时的公允价值作为初始计量，借记交易性金融资产——*股票债券（成本）；不包括相关交易费用（直接计入投资收益）。
（2）持有期间在宣告发放现金股利及分期付息债券历经的资产负债表日确认投资收益。
（3）期末以资产负债表日的公允价值计量，借或贷记公允价值变动损益，贷或借记交易性金融资产——*股票债券（公允价值变动）；没有资产减值问题。
（4）处置时确认投资收益，同时借或贷记投资收益，贷或借记公允价值变动损益
2、持有至到期投资
（1）以取得时的公允价值和相关交易费用之和作为初始计量，借记持有至到期投资——*债券（成本）
（2）持有期间按摊余成本计量，用实际利率法确认投资收益（无论利息款项支付与否）。
借记应收利息（分次付息、一次还本）或持有至到期投资——*债券（应计利息），贷记投资收益（摊余成本与实际利率相乘计算投资收益），贷或借记持有至到期投资——*债券（利息调整）（摊销溢折价）
（3）借或贷记资产减值损失，贷或借记持有至到期投资减值准备
（4）重分类转换为以公允价值计量的可供出售金融资产时不确认损益，计入资本公积（其他资本公积）；
（5）处置时差额进“投资收益”：A.出售P105；B.提前赎回P103；C.到期收回P110。
有可能前期低估资产、做大资产减值损失，转为处置时投资收益。
3、可供出售金融资产
（1）以取得时的公允价值和相关交易费用之和作为初始计量，借记可供出售金融资产——*股票债券（成本）
（2）持有期间在宣告发放现金股利及分期付息债券历经的资产负债表日确认投资收益。
借记应收股利，贷记投资收益
借记应收利息或可供出售金融资产——*债券（应计利息）、借或贷记可供出售金融资产——*债券（利息调整）贷记投资收益
（3）期末以资产负债表日的公允价值计量，借或贷记资本公积——其他资本公积，贷或借记可供出售金融资产——*股票债券（公允价值变动）
（4）借记资产减值损失，贷记可供出售金融资产——*股票债券（公允价值变动）、资本公积——其他资本公积（因公允价值下降形成的累计损失金额在确认减值时转入损益即资产减值损失中）。
减值转回
借记可供出售金融资产——*股票债券（公允价值变动），贷记资本公积——其他资本公积（权益工具如股票）；或资产减值损失（债务工具客观上与确认原减值损失事项有关在其已确认范围内转回，应恢复的账面余额大于原已确认的资产减
值损失的差额，计入资本公积——其他资本公积）。
（5）处置
出售价款与账面价值的差额包括原计入资本公积——其他资本公积中的公允价值累计变动额都转入投资收益P118.。