第11章财务报表审计中对舞弊的考虑
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9 财务报表审计中对舞弊的考虑
9.1.4 治理层、管理层和注册会计师的责任
1．治理层和管理层的责任 被审计单位治理层和管理层对防止或发
现舞弊负有主要责任。 思考： 治理层和管理层通过什么途径来防止或 发现舞弊？
9.1.4 治理层、管理层和注册会计师的责任
2．注册会计师的责任 （1）在按照审计准则的规定执行审计工
本章的主要内容： 9.1
舞弊的含义、种类及发生因素 9.2 识别、评估和应对舞弊导致的重 大错报风险 9.3 与管理层、治理层和监管机构的 沟通
本章的学习目的
1．了解舞弊的含义、种类及发生因素 2．了解治理层、管理层和注册会计师
的责任 3．了解和掌握如何识别、评估和应对 舞弊导致的重大错报风险 4．了解与管理层、治理层和监管机构 的沟通
与管理层和治理层的沟通 9.3.2 向监管机构和执法机构的报告
9.3.1 与管理层和治理层的沟通
如果识别出舞弊或获取的信息表明可能
存在舞弊，注册会计师应当及时将此类 事项向适当层级的管理层通报，以便管 理层告知对防止和发现舞弊事项负有主 要责任的人员。 思考： 什么是适当层级？
9.3.1 与管理层和治理层的沟通
（4）如果决定解除业务约定，注册会
计师应当采取下列措施： ①）与适当层级的管理层和治理层讨论 解除业务约定的决定和理由； ②）考虑是否存在职业责任或法律责任， 需要向审计业务委托人或监管机构报告 解除业务约定的决定和理由。
9.3 与管理层、治理层和监管机构的沟通
本节的主要内容： 9.3.1
924评价审计证据2如果识别出某项错报并有理由认为该项错报是或可能是由于舞弊导致的且涉及管理层特别是涉及较高级别的管理层无论该项错报是否重大注册会计师都应当重新评价对由于舞弊导致的重大错报风险的评估结果以及该结果对旨在应对评估的风险的审计程序的性质时间安排和范围的影响
财务报表审计中对舞弊的考虑
财务报表审计中对舞弊的考虑
The Fraud Triangle
•Motive
•Opportunity
•Rationalization
财务报表审计中对舞弊的考虑
What can be done to help control fraud?
• Clear written policies and procedures • Maintain documentation • Asset security • Internal control system • Tone at the top
财务报表审计中对舞弊的考虑
Three conditions generally are present when fraud occurs
– Motive – Opportunity – Rationalization
• 对财务信息作出虚假报告的动机主要包括： （一）迎合市场预期或特定监管要求； （二）牟取以财务业绩为基础的私人报酬最大化； （三）偷逃或骗取税款； （四）骗取外部资金； （五）掩盖侵占资产的事实。
• Defalcation（盗用公款） • Fraudulent Financial Reporting（虚假财务报告）
财务报表审计中对舞弊的考虑
Recent Study on Fraud
• Survey of 121 partners • 354 Irregularities
– 55.4% were management fraud
– Manipulation, falsification, or alteration of accounting records, supporting documents from which financial statements are prepared
The Fraud Triangle
•Motive
•Opportunity
•Rationalization
财务报表审计中对舞弊的考虑
What can be done to help control fraud?
• Clear written policies and procedures • Maintain documentation • Asset security • Internal control system • Tone at the top
财务报表审计中对舞弊的考虑
Three conditions generally are present when fraud occurs
– Motive – Opportunity – Rationalization
• 对财务信息作出虚假报告的动机主要包括： （一）迎合市场预期或特定监管要求； （二）牟取以财务业绩为基础的私人报酬最大化； （三）偷逃或骗取税款； （四）骗取外部资金； （五）掩盖侵占资产的事实。
• Defalcation（盗用公款） • Fraudulent Financial Reporting（虚假财务报告）
财务报表审计中对舞弊的考虑
Recent Study on Fraud
• Survey of 121 partners • 354 Irregularities
– 55.4% were management fraud
– Manipulation, falsification, or alteration of accounting records, supporting documents from which financial statements are prepared
10第十章 财务报表审计中对舞弊的考虑2
2.3.1.2
机会
舞弊发生的因素 舞弊风险因素细类 舞弊风险具体事例
难以确定被审计单位的最终控制人
组织结构复杂或不 稳定 机会
组织结构复杂，存在异常的法人组织形式或管理职 级关系 高层管理人员、法律顾问或治理层频繁变更 对控制的监督不充分，包括自动核对和中期财务报 表编制控制不力
审 计 学
Auditing
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中央财经大学会计学院 曹强
caoqiang915093@
安然、世通事件对全球会计及审计行业改革的冲击
从美国的安然、世通、施乐等一系列财务欺 诈丑闻，到我国的银广夏、麦科特、东方电 子等公司的财务造假行为，揭示了财务舞弊 已经成为一个全球性的重大问题。 1977年1月发布的具有划时代意义的SAS No.16―审计师检查错误和舞弊的责任”，首次 明确指出审计师对舞弊负有审计责任，从而 确立了审计师对财务报告舞弊负有审计责任 的根本性立场和观念。1988年颁布的SAS No.53、54将揭露舞弊、差错及非法行为视为 审计师在财务报告审计中的重要审计目标。 1997年2月发表的SAS No.82―财务报告审计中 对舞弊的考虑”力图缩小舞弊方面的期望差 距。2002年公布SAS No.99 则是美国安然事 件后AICPA试图从审计程序入手解决舞弊问题 作出的重要努力。
2.3.2
与侵占资产相关的舞弊风险因素
1.动机 或压力
2.机会
3.借口 或合理 化解释
2.3.2.1
动机或压力
舞弊发生的因素 舞弊风险因素细类 舞弊风险具体事例 管理层个人或员工 可能因为个人生活 压力而侵吞现金或 其他资产 对公司存在敌对情 绪而有动机侵吞现 金或其他资产
是否有管理层涉及对接 触现金的员工的监督？
《审计学：原理与案例》教学课件11舞弊
B 已向注册会计师披露了其对舞弊导致的财务报 表重大错报风险的评估结果
C 已向注册会计师披露了已知的涉及管理层、在 内部控制中承担重要职责的员工以及其舞弊行为 可能对财务报表产生重大影响的其他人员的舞弊 或舞弊嫌疑
D 已向注册会计师披露了从现任和前任员工、分 析师、监管机构等方面获知的、影响财务报表的 舞弊指控或舞弊嫌疑
释与心态）
- 漠视监控和降低盗用 资产风险的需要。
- 凌驾于现有控制之上， 漠视对盗用资产的控 制。
- 容忍不重要的偷窃行 为。
机会
- 对资产的内部控制不足，例如职责分离或独立核查、管理层对员工 的监督等。
- 有大量现金经手。 - 固定资产体积小，适于销售，或者缺乏显而易见的所有权标识
思考1（单选题）下列哪项属于侵占资产的手段（ ）。 A 贪污收入款项 B 隐瞒可能影响财务报表金额的事实 C 滥用或随意变更会计政策 D 构造复杂的交易以歪曲财务状况或经营成果
询问 待续
1.注册会计师应当向管理层询问的事项包括：（1）管理层对舞 弊导致的财务报表重大错报风险的评估；（2）管理层对舞弊风 险的识别和应对过程；（3）管理层就其对舞弊风险的识别和应 对过程与治理层沟通的情况；（4）管理层就其经营理念及道德 观念与员工沟通的情况。
2.向内部审计人员询问的主要内容包括： （1）内部审计人员对被审计单位舞弊风险的认识； （2）内部审计人员在本期是否实施了用以发现舞弊的程序； （3）管理层对通过内部审计程序发现的舞弊是否采取了适当的 应对措施； （4）内部审计人员是否了解任何舞弊事实、舞弊嫌疑或舞弊指 控。这里，舞弊事实是指已经实际发生的舞弊行为的有关情况； 舞弊嫌疑是指怀疑可能会构成舞弊行为的有关情况；舞弊指控是 指对舞弊行为的举报、投诉等方面的有关情况。
C 已向注册会计师披露了已知的涉及管理层、在 内部控制中承担重要职责的员工以及其舞弊行为 可能对财务报表产生重大影响的其他人员的舞弊 或舞弊嫌疑
D 已向注册会计师披露了从现任和前任员工、分 析师、监管机构等方面获知的、影响财务报表的 舞弊指控或舞弊嫌疑
释与心态）
- 漠视监控和降低盗用 资产风险的需要。
- 凌驾于现有控制之上， 漠视对盗用资产的控 制。
- 容忍不重要的偷窃行 为。
机会
- 对资产的内部控制不足，例如职责分离或独立核查、管理层对员工 的监督等。
- 有大量现金经手。 - 固定资产体积小，适于销售，或者缺乏显而易见的所有权标识
思考1（单选题）下列哪项属于侵占资产的手段（ ）。 A 贪污收入款项 B 隐瞒可能影响财务报表金额的事实 C 滥用或随意变更会计政策 D 构造复杂的交易以歪曲财务状况或经营成果
询问 待续
1.注册会计师应当向管理层询问的事项包括：（1）管理层对舞 弊导致的财务报表重大错报风险的评估；（2）管理层对舞弊风 险的识别和应对过程；（3）管理层就其对舞弊风险的识别和应 对过程与治理层沟通的情况；（4）管理层就其经营理念及道德 观念与员工沟通的情况。
2.向内部审计人员询问的主要内容包括： （1）内部审计人员对被审计单位舞弊风险的认识； （2）内部审计人员在本期是否实施了用以发现舞弊的程序； （3）管理层对通过内部审计程序发现的舞弊是否采取了适当的 应对措施； （4）内部审计人员是否了解任何舞弊事实、舞弊嫌疑或舞弊指 控。这里，舞弊事实是指已经实际发生的舞弊行为的有关情况； 舞弊嫌疑是指怀疑可能会构成舞弊行为的有关情况；舞弊指控是 指对舞弊行为的举报、投诉等方面的有关情况。
《审计实务》第十一章 舞弊审计
中外上市公司中，涉及存货舞弊的案例为 数众多，其中比较著名的有麦克森＆罗宾 斯公司、斯温道色拉油公司、权益基金、 ZZZZ百斯特公司，法尔莫公司以及中国的 红光实业公司、天津广夏（集团）有限公 司等。这些公司所策划的舞弊方案给注册 会计师带来了很大的审计风险。
【同步案例】
背景与情境：有关专家通过对近年来国内外典型案件的分 析发现，最大的审计风险来源于被审计单位的经营失败。 而经营失败往往导致管理层舞弊，由此导致审计失败。
• 3. 舞弊者在被审计单位的职位级别。舞弊者的职位级 别越高，注册会计师识别舞弊导致的重大错报所受到 的阻力就越大，也就越难以 发现舞弊导致的重大错报。
• 4. 舞弊者操纵会计记录的频率和范围。虽然操纵会计记录的频率 和范围的确会影响到注册会计师对舞弊导致的重大错报的识别， 但其影响可能不像前几项因素那么直接。例如，舞弊者频繁地操 纵会计记录，一种可能是被注册会计师发现的概率增大，但也有 可能是舞弊者通过频繁实施舞弊，使其效果更具常态，也就更具 隐蔽性和迷惑性。再如，被操纵的会计记录涉及的范围越广（或 程度越大），一种可能是被注册会计师发现的概率增大，但也有 可能是舞弊者通过对多项会计记录的共同操纵和相互“印证”， 使注册会计师反而更难以察觉异常情况。又如，对涉及判断（如 会计估计）的项目，即使注册会计师可能发现存在着实施舞弊的 机会，也往往难以确定有关错报是出于故意还是无意（即无法判 定财务信息被操纵的程度）。
2.舞弊和错误的区别
舞弊与错误是两个相对应的概念，错误是 指导致财务报表错报的非故意的行为。这 两个概念针对的都是被审计单位相关方面 （如管理层、员工）的行为，这些行为最 终都可能导致财务报表出现错报。换言之， 舞弊、错误等是原因，错报是结果。区分 舞弊和错误的标准是：导致错报的行为是 否出于故意。
十、风险应对与财务报表中对舞弊的考虑
29
一、应对舞弊导致的重大错报风险的总体应对措施： （1）强调保持职业怀疑态度 （2）分派更有经验或具有特殊技能的审计人员，或 利用专家的工作 （3）提供更多的督导 （4）注意使某些程序不被管理层预见或事先了解 （5）对拟实施审计程序的性质、时间和范围做出总 体修改。
30
审计程序的性质、时间和范围做出的总体修改包括： （1）对通常由于风险程度较低而不会做出测试的账 户余额实施实质性程序 （2）调整审计程序的实施时间，使之有别于预期的 时间安排 （3）运用不同的抽样方法，以便考察结果的稳定性 （4）对处于不同地理位置的多个组成部分实施审计 程序 （5）以不预先通知的方式实施审计程序。
24
2、注册会计师的责任 注册会计师在财务报表审计中的责任，在于按照中 国注册会计师审计准则的规定实施审计工作，获取 财务报表在整体上不存在重大错报的合理保证，无 论该错报是由于舞弊还是错误所导致。
25
注册会计师即使按照审计准则的规定恰当地计划和实施审 计工作，也不能对财务报表整体不存在重大错报获取绝对 保证。
27
舞弊导致的重大错报风险属于特别风险，注册会 计师应当专门针对该风险实施实质性程序。
28
为应对评估的舞弊导致的重大错报风险，注册会 计师应当保持高度的职业怀疑态度，包括： （1）对有关重大交易的文件记录进行检查时，对文 件记录的性质和范围的选择保持敏感。 （2）就管理层对重大事项做出的解释或声明，有意 识地通过其他信息予以验证。
32
针对日常会计核算存在的凌驾风险实施应对措施 时，注册会计师应当： 1、了解被审计单位的财务报告过程 2、评价被审计单位对日常会计分录及财务报告编制 过程中的调整分录的控制 3、询问被审计单位内部参与财务报告过程的人员 4、确定测试的时间 5、选择拟测试的会计分录或调整分录。
中美舞弊审计准则异同研究
中美舞弊审计准则异同研究下文为大家整理带来的中美舞弊审计准则异同研究，希望内容对您有帮助，感谢您得阅读。
频道一路陪伴考生编写大小，其中有开心也有失落。
在此，小编又为朋友编辑了“中美舞弊审计准则异同研究”，希望朋友们可以用得着!一、中美舞弊的定义及诱因（一）舞弊的定义美国审计准则第99号公报（SASNo.99）对舞弊的定义是：“舞弊是一个宽泛的法律概念，审计人员不对舞弊是否发生做出法律判断。
相反，审计师应关注导致财务报表重大错报的行为。
区分舞弊和错误最重要的因素是导致财务报表错报的行为是有意的还是无意的。
舞弊是导致审计主体财务报表出现重大错报的故意行为。
”我国《独立审计准则第1141号——财务报表审计中对舞弊的考虑》对舞弊定义为：“财务报表的错报可能由于舞弊或错误导致。
舞弊和错误的区别在于，导致财务报表发生错报的行为是故意行为还是非故意行为。
舞弊是指被审计单位的管理层、治理层、员工或第三方使用欺骗手段获取不当或非法利益的故意行为。
舞弊是一个宽泛的法律概念，但准则并不要求注册会计师对舞弊是否已经发生做出法律意义上的判定，只要求关注导致财务报表发生重大错报的舞弊。
”经比较发现，虽然中美审计准则的表述略有不同，但是本质基本一致。
其阐述的基本思想为：舞弊是一种故意行为，而非错误，是有预谋的，带有欺骗的性质，一般会涉及到牟取正常情况下无法获得的利益。
审计人员不对舞弊是否发生做出法律判断，只要求关注导致财务报表发生重大错报的舞弊。
（二）舞弊诱因美国舞弊审计准则对舞弊诱因表述为：动机或压力、机会、态度或合理化；我国舞弊审计准则对舞弊诱因表述为：动机或压力、机会、借口。
动机和压力是一种外在的客观因素，反映了舞弊行为的一种客观行为动机；机会是舞弊行为能够发生，且可以被掩盖而避免被发现的有利情形；态度或合理化是被审计单位（指管理层和员工）持有一种被歪曲了的道德观，使得违背诚信原则的行为有正当的理由而免于承担责任；借口是指行为者违背诚信原则、道德等为自己的行为找不承担责任的理由。
注册会计师审计准则第1331号(2022)
中国注册会计师审计准则第1331号——首次审计业务涉及的期初余额（2022年12月22日修订）第一章总则第一条为了规范注册会计师在执行首次审计业务时对期初余额的责任，制定本准则。
第二条当财务报表包括比较财务信息时，《中国注册会计师审计准则第1511号——比较信息：对应数据和比较财务报表》的规定同样适用。
《中国注册会计师审计准则第1201号——计划审计工作》对首次审计业务开始前的活动提出补充要求。
第二章定义第三条首次审计业务，是指在上期财务报表未经审计，或上期财务报表由前任注册会计师审计的情况下承接的审计业务。
第四条期初余额，是指期初存在的账户余额。
期初余额以上期期末余额为基础，反映了以前期间的交易和事项以及上期采用的会计政策的结果。
期初余额也包括期初存在的需要披露的事项，如或有事项和承诺事项。
第五条前任注册会计师，是指已对被审计单位上期财务报表进行审计，但被现任注册会计师接替的其他会计师事务所的注册会计师。
第三章目标第六条在执行首次审计业务时，注册会计师针对期初余额的目标是，获取充分、适当的审计证据以确定：（一）期初余额是否含有对本期财务报表产生重大影响的错报；（二）期初余额反映的恰当的会计政策是否在本期财务报表中得到一贯运用，或会计政策的变更是否已按照适用的财务报告编制基础作出恰当的会计处理和适当的列报。
第四章要求第一节审计程序第七条注册会计师应当阅读最近期间的财务报表和前任注册会计师出具的审计报告（如有），获取与期初余额相关的信息，包括披露。
第八条注册会计师应当通过采取下列措施，获取充分、适当的审计证据，以确定期初余额是否包含对本期财务报表产生重大影响的错报：（一）确定上期期末余额是否已正确结转至本期，或在适当的情况下已作出重新表述；（二）确定期初余额是否反映对恰当会计政策的运用；（三）实施一项或多项审计程序。
注册会计师实施的一项或多项审计程序包括：（一）如果上期财务报表已经审计，查阅前任注册会计师的审计工作底稿，以获取有关期初余额的审计证据；（二）评价本期实施的审计程序是否提供了有关期初余额的审计证据；（三）实施其他专门的审计程序，以获取有关期初余额的审计证据。
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第十一章 财务报表审计中对舞弊的考虑
第五节 应对舞弊导致的重大错报风险
【例】在对舞弊风险进行评估后，G 注册会计师认为庚公 司管理层凌驾于内部控制之上的风险很高。对此，G 注册 会计师通常实施的审计程序有（ ）。（2007年考题） A. 测试会计核算过程中作出的会计分录以及为编制财务
报表作出的调整分录是否适当 B. 复核会计估计是否合理 C. 对于注意到的、超出正常经营过程或基于对庚公司及
在运用职业判断评估舞弊导致的重大错报风险时，注 册会计师应当考虑：
1．实施风险评估程序获取的信息，并考虑各类交易、 账户余额、列报，以识别舞弊风险；
2．将识别的风险与认定层次可能发生错报的领域相 联系；
3．识别的风险是否重大； 4．识别的风险导致财务报表发生重大错报的可能性。
6
第十一章 财务报表审计中对舞弊的考虑
2
第十一章 财务报表审计中对舞弊的考虑
第二节 治理层、管理层的责任和注册会计师的责任
一、治理层和管理层的责任 防止或发现舞弊是被审计单位治理层和管理层的责任
。 内部控制是防止或发现舞弊的第一道防线，治理层有
责任监督管理层建立和维护这方面的内部控制。管理层有 责任在治理层的监督下建立良好的控制环境、维护有关政 策和程序，以保证有序和有效地开展业务活动，包括制定 和维护与财务报告可靠性相关的控制，并对可能导致财务 报表发生重大错报的风险实施管理。
3
第十一章 财务报表审计中对舞弊的考虑
第二节 治理层、管理层的责任和注册会计师的责任
二、注册会计师的责任 注册会计师对发现舞弊方面的责任可以从两方面界定： 一方面，注册会计师有责任按照审计准则的规定实施
审计工作，获取财务报表在整体上不存在重大错报的合理 保证。
另一方面，由于审计的固有限制，即使按照审计准则 的规定恰当地计划和实施审计工作，注册会计师也不能对 财务报表整体不存在重大错报获取绝对保证。
第五节 应对舞弊导致的重大错报风险
一、总体应对措施 1.考虑人员的适当分派和督导。 2.考虑被审计单位采用的会计政策。 3.在选择进一步审计程序的性质、时间和范围时，应
当注意使某些程序不为被审计单位预见或事先了解。 二、针对舞弊导致的认定层次的重大错报风险实施的审计 程序
1.改变拟实施审计程序的性质 2.改变实质性程序的时间 3.改变审计程序的范围
金额对财务报表的影响并不重大，注册会计师仍应考虑错 报涉及的人员在被审计单位中的职位。
如果错报涉及较高级别的管理层，即使错报金额对财 务报表的影响并不重大，也可能表明存在更具广泛影响的 问题，在这种情况下，注册会计师应当采取下列措施：
11
第十一章 财务报表审计中对舞弊的考虑
第六节 评价审计证据
l.重新评估舞弊导致的重大错报风险，并考虑重新评 估的结果对审计程序的性质、时间和范围的影响；
2.重新考虑此前获取的审计证据的可靠性，包括管理 层声明的完整性和可信性，以及作为审计证据的文件和会 计记录的真实性，并考虑管理层与员工或第三方串通舞弊 的可能性。 二、考虑对审计报告的影响
如果认为财务报表存在舞弊导致的重大错报，或虽认 为存在舞弊但无法确定其对财务报表的影响，注册会计师 应当根据重要性和非标准审计报告的要求，考虑错报对审 计意见的影响。
其环境的了解显得异常的重大交易，了解其商业理由的合 理性 D. 对相关控制活动的运行有效性进行测试
【答案】ABC
10
第十一章 财务报表审计中对舞弊的考虑
第六节 评价审计证据
一、发现舞弊时采取的措施 如果发现某项错报，注册会计师应当考虑该项错报是
否表明存在舞弊。 如果认为错报是舞弊或可能是舞弊导致的，即使错报
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第十一章 财务报表审计中对舞弊的考虑
第六节 评价审计证据
三、与管理层、治理层和监管机构的沟通 （一）与管理层的沟通 如果发现舞弊或获取的信息表明可能存在舞弊，注册
会计师应当尽早将此类事项与适当层次的管理层沟通。 （二）与治理层的沟通 如果发现舞弊涉及管理层，在内部控制中承担重要职
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第十一章 财务报表审计中对舞弊的考虑
第五节 应对舞弊导致的重大错报风险
注册会计师针对该特别风险应当实施的审计程序包括： （1）测试日常会计核算过程中做出的会计分录以及为编 制财务报表做出的调整分录是否适当； （2）复核会计估计是否有失公允，从而可能产生舞弊导 致的重大错报； （3）对于注意到的、超出正常经营过程或基于对被审计 单位及其环境的了解显得异常的重大交易，了解其商业理 由的合理性。
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第十一章 财务报表审计中对舞弊的考虑ቤተ መጻሕፍቲ ባይዱ
第五节 应对舞弊导致的重大错报风险
三、针对管理层凌驾于控制之上的风险实施的程序 1．编制虚假的会计分录，特别是在临近会计期末时； 2．滥用或随意变更会计政策； 3．不恰当地调整会计估计所依据的假设及改变原先作出 的判断； 4．故意漏记、提前确认或推迟确认报告期内发生的交易 或事项； 5．隐瞒可能影响财务报表金额的事实； 6．构造复杂的交易以歪曲财务状况或经营成果； 7．篡改与重大或异常交易相关的会计记录和交易条款。
第十一章 财务报表审计中对舞弊的考虑
本章基本结构框架
审计准则第1141号 1.舞弊的含义和种类 2.治理层、管理层的责任和注册会计师的责任 3.风险评估程序 4.识别和评估舞弊导致的重大错报风险 5.应对舞弊导致的重大错报风险 6.评价审计证据
1
第十一章 财务报表审计中对舞弊的考虑
第一节 舞弊的含义和种类
4
第十一章 财务报表审计中对舞弊的考虑
第三节 风险评估程序
一、询问 （一）询问对象 （二）询问内容 （三）获取管理层声明 二、考虑舞弊风险因素
1.动机或压力 2.机会
3.借口
三、实施分析程序 四、考虑其他信息
五、组织项目组讨论
5
第十一章 财务报表审计中对舞弊的考虑
第四节 识别和评估舞弊导致的重大错报风险
一、舞弊的含义 舞弊是指被审计单位的管理层、治理层、员工或第三
方使用欺骗手段获取不当或非法利益的故意行为。 二、舞弊的种类
1.侵占资产。 2.对财务信息做出虚假报告。
（1）对财务报表所依据的会计记录或相关文件记录的操纵、伪造或篡改； （2）对交易、事项或其他重要信息在财务报表中的不真实表达或故意遗漏； （3）对与确认、计量、分类或列报有关的会计政策和会计估计的故意误用。
第十一章 财务报表审计中对舞弊的考虑
第五节 应对舞弊导致的重大错报风险
【例】在对舞弊风险进行评估后，G 注册会计师认为庚公 司管理层凌驾于内部控制之上的风险很高。对此，G 注册 会计师通常实施的审计程序有（ ）。（2007年考题） A. 测试会计核算过程中作出的会计分录以及为编制财务
报表作出的调整分录是否适当 B. 复核会计估计是否合理 C. 对于注意到的、超出正常经营过程或基于对庚公司及
在运用职业判断评估舞弊导致的重大错报风险时，注 册会计师应当考虑：
1．实施风险评估程序获取的信息，并考虑各类交易、 账户余额、列报，以识别舞弊风险；
2．将识别的风险与认定层次可能发生错报的领域相 联系；
3．识别的风险是否重大； 4．识别的风险导致财务报表发生重大错报的可能性。
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第十一章 财务报表审计中对舞弊的考虑
2
第十一章 财务报表审计中对舞弊的考虑
第二节 治理层、管理层的责任和注册会计师的责任
一、治理层和管理层的责任 防止或发现舞弊是被审计单位治理层和管理层的责任
。 内部控制是防止或发现舞弊的第一道防线，治理层有
责任监督管理层建立和维护这方面的内部控制。管理层有 责任在治理层的监督下建立良好的控制环境、维护有关政 策和程序，以保证有序和有效地开展业务活动，包括制定 和维护与财务报告可靠性相关的控制，并对可能导致财务 报表发生重大错报的风险实施管理。
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第十一章 财务报表审计中对舞弊的考虑
第二节 治理层、管理层的责任和注册会计师的责任
二、注册会计师的责任 注册会计师对发现舞弊方面的责任可以从两方面界定： 一方面，注册会计师有责任按照审计准则的规定实施
审计工作，获取财务报表在整体上不存在重大错报的合理 保证。
另一方面，由于审计的固有限制，即使按照审计准则 的规定恰当地计划和实施审计工作，注册会计师也不能对 财务报表整体不存在重大错报获取绝对保证。
第五节 应对舞弊导致的重大错报风险
一、总体应对措施 1.考虑人员的适当分派和督导。 2.考虑被审计单位采用的会计政策。 3.在选择进一步审计程序的性质、时间和范围时，应
当注意使某些程序不为被审计单位预见或事先了解。 二、针对舞弊导致的认定层次的重大错报风险实施的审计 程序
1.改变拟实施审计程序的性质 2.改变实质性程序的时间 3.改变审计程序的范围
金额对财务报表的影响并不重大，注册会计师仍应考虑错 报涉及的人员在被审计单位中的职位。
如果错报涉及较高级别的管理层，即使错报金额对财 务报表的影响并不重大，也可能表明存在更具广泛影响的 问题，在这种情况下，注册会计师应当采取下列措施：
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第十一章 财务报表审计中对舞弊的考虑
第六节 评价审计证据
l.重新评估舞弊导致的重大错报风险，并考虑重新评 估的结果对审计程序的性质、时间和范围的影响；
2.重新考虑此前获取的审计证据的可靠性，包括管理 层声明的完整性和可信性，以及作为审计证据的文件和会 计记录的真实性，并考虑管理层与员工或第三方串通舞弊 的可能性。 二、考虑对审计报告的影响
如果认为财务报表存在舞弊导致的重大错报，或虽认 为存在舞弊但无法确定其对财务报表的影响，注册会计师 应当根据重要性和非标准审计报告的要求，考虑错报对审 计意见的影响。
其环境的了解显得异常的重大交易，了解其商业理由的合 理性 D. 对相关控制活动的运行有效性进行测试
【答案】ABC
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第十一章 财务报表审计中对舞弊的考虑
第六节 评价审计证据
一、发现舞弊时采取的措施 如果发现某项错报，注册会计师应当考虑该项错报是
否表明存在舞弊。 如果认为错报是舞弊或可能是舞弊导致的，即使错报
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第十一章 财务报表审计中对舞弊的考虑
第六节 评价审计证据
三、与管理层、治理层和监管机构的沟通 （一）与管理层的沟通 如果发现舞弊或获取的信息表明可能存在舞弊，注册
会计师应当尽早将此类事项与适当层次的管理层沟通。 （二）与治理层的沟通 如果发现舞弊涉及管理层，在内部控制中承担重要职
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第十一章 财务报表审计中对舞弊的考虑
第五节 应对舞弊导致的重大错报风险
注册会计师针对该特别风险应当实施的审计程序包括： （1）测试日常会计核算过程中做出的会计分录以及为编 制财务报表做出的调整分录是否适当； （2）复核会计估计是否有失公允，从而可能产生舞弊导 致的重大错报； （3）对于注意到的、超出正常经营过程或基于对被审计 单位及其环境的了解显得异常的重大交易，了解其商业理 由的合理性。
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第十一章 财务报表审计中对舞弊的考虑ቤተ መጻሕፍቲ ባይዱ
第五节 应对舞弊导致的重大错报风险
三、针对管理层凌驾于控制之上的风险实施的程序 1．编制虚假的会计分录，特别是在临近会计期末时； 2．滥用或随意变更会计政策； 3．不恰当地调整会计估计所依据的假设及改变原先作出 的判断； 4．故意漏记、提前确认或推迟确认报告期内发生的交易 或事项； 5．隐瞒可能影响财务报表金额的事实； 6．构造复杂的交易以歪曲财务状况或经营成果； 7．篡改与重大或异常交易相关的会计记录和交易条款。
第十一章 财务报表审计中对舞弊的考虑
本章基本结构框架
审计准则第1141号 1.舞弊的含义和种类 2.治理层、管理层的责任和注册会计师的责任 3.风险评估程序 4.识别和评估舞弊导致的重大错报风险 5.应对舞弊导致的重大错报风险 6.评价审计证据
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第十一章 财务报表审计中对舞弊的考虑
第一节 舞弊的含义和种类
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第十一章 财务报表审计中对舞弊的考虑
第三节 风险评估程序
一、询问 （一）询问对象 （二）询问内容 （三）获取管理层声明 二、考虑舞弊风险因素
1.动机或压力 2.机会
3.借口
三、实施分析程序 四、考虑其他信息
五、组织项目组讨论
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第十一章 财务报表审计中对舞弊的考虑
第四节 识别和评估舞弊导致的重大错报风险
一、舞弊的含义 舞弊是指被审计单位的管理层、治理层、员工或第三
方使用欺骗手段获取不当或非法利益的故意行为。 二、舞弊的种类
1.侵占资产。 2.对财务信息做出虚假报告。
（1）对财务报表所依据的会计记录或相关文件记录的操纵、伪造或篡改； （2）对交易、事项或其他重要信息在财务报表中的不真实表达或故意遗漏； （3）对与确认、计量、分类或列报有关的会计政策和会计估计的故意误用。