信息披露业务备忘录第28号——会计政策及会计估计变更（2012年3月19日修订）（1）
企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和差错更正
设施 、 计量设备 、 储存设施 、 种海上平 台、 各 海底及陆上电缆等发生的支出。 第＋八条 在 探明矿 区内 ，钻井 至现
矿 区井及 相关 设施 折耗 额： 期末 矿 区 第 ８号—— 资产减值》 处理 。 企 业应 当在 附注 中披 露
有 已探 明层 位的 支出， 为油气开 发支出 ； 作 为获取 新增探 明经济 可采储量而继 续钻至 未探 明层 位的支 出， 作为钻井勘探 支出 ． 按 照本 准则第十三条和第十 四条处理。 第五章
（ ） 初 次 发 生 的 或 不 重 要 的 交 易 或 列 报 前 期最 早 期 初 留存 收 益 应 有 金 额 与 现 二 对
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出 ， 当根据 其用途分 别予以资本 化， 应 作为 油气开发形成的井及相关设施 的初始成本。
备及设施折 旧 以及操作 费用等。操作 费用 包括油气生产 和矿 区管理过 程中发生 的直
会计准则第 ４号—— 固定 资产》 处理 。 第二＋三条 企 业承担 的矿 区废弃处
（ ） 明 矿 区 权 益 、 及 相 关 设 施 的 三 探 井
油 气藏提 取到 地表 以及在矿 区 内收集 、 拉 投产后相应增加的可采储量。
期末金额 ，累计 折耗和减值准备金 额以及
运、 处理 、 场储 存和矿 区管理等活动 。 现 第二＋条 油气 的生产成 本包括相 关
地震设备 、 建造设备 、 车 计提方 法；与油气开采活动相 关的辅助设
油气开发形 成的井及 相关设麓 的成本 接和间接费用。 主要包括 ： 第二＋一条
置义务符合《 企业会 计准则第 ｌ ３号—— 或 企 业应 当采用产量 法或 有事项》 中预计 负债确认 条件的 ， 当将该 应
（ ） 一 钻前准备 支出 ， 包括前期研 究 、 工 年限平均法 对井及相 关设 施计提折耗 。井 义务确认 为预计 负债 ，并相 应增加井及 相 程 地质调 查 、 工程设计 、 定井位 、 理井 及相关设施 包括确定 发现 了探 明经济 可采 关 设 施 的 账 面 价 值 。 确 清 场 、 建道路等活动发生的 支出。 修
会计准则第28号
会计准则第28号会计政策、会计估计变更和差错更正本准则包括三个内容：会计政策及其变更、会计估计及其变更和前期差错更正等内容。
一、会计政策变更（一）会计政策1、会计政策：指企业在会计确认、计量和报告中所采用的原则、基础和会计处理方法。
（1）会计原则：指按照企业会计准则规定的、适合于企业会计核算所采用的具体会计原则。
即会计事项的确认条件。
（2）计量基础：指为了将会计原则应用于交易或事项而采用的基础（主要是计量基础），包括：历史成本、重置成本、可变现净值、现值和公允价值等。
（3）会计处理方法：指企业在会计核算中按照法律法规及会计准则规定选择的、适合于本企业的具体会计处理方法。
2、会计政策的特征（具有两大特征）（1）会计政策的强制性：会计政策所包含的会计原则、计量基础和会计处理方法均由会计准则和会计制度所规定，具有一定的强制性，企业必须在法规允许的范围内选择适合本企业实际情况的会计政策。
（2）会计政策的层次性：会计政策包括会计原则、计量基础和会计处理方法三个层次。
其中，会计原则是指导会计核算的具体原则，计量基础是为将会计原则体现在会计核算中而采用的基础，会计处理方法是按照会计原则和计量基础的要求，企业在会计核算中选择的适合于本企业实际情况具体会计处理方法。
三者之间是一个具有逻辑性、密不可分的整体，通过这个整体，会计政策才能得以应用和落实。
3、应当披露的重要会计政策（见P26—27共12项）（略）（二）会计政策变更1、会计政策变更：指企业对相同的交易或事项由原来采用的会计政策改用另一会计政策的行为。
2、会计政策变更的范围（1）法律、法规或国家统一的会计制度等要求变更：指按照法律法规等的规定，要求企业采用的新的会计政策。
（2）会计政策变更能够提供更可靠、更相关的会计信息：指由于经济环境、客观情况的改变，使企业原采用的会计政策所提供的会计信息不能恰当反映企业的财务状况、经营成果和现金流量等情况时，企业应改变原有会计政策，采用新的会计政策，且按变更后的会计政策进行会计处理提供的会计信息更可靠、更相关。
企业会计准则第28号――会计政策、会计估计变更和差错更正
【发布单位】财政部【发布文号】【发布日期】2006-02-15【生效日期】2007-01-01【失效日期】【所属类别】国家法律法规【文件来源】中国人民银行企业会计准则第28号――会计政策、会计估计变更和差错更正第一章总则第一条为了规范企业会计政策的应用，会计政策、会计估计变更和前期差错更正的确认、计量和相关信息的披露，根据《企业会计准则――基本准则》，制定本准则。
第二条会计政策变更和前期差错更正的所得税影响，适用《企业会计准则第18 号――所得税》。
第二章会计政策第三条企业应当对相同或者相似的交易或者事项采用相同的会计政策进行处理。
但是，其他会计准则另有规定的除外。
会计政策，是指企业在会计确认、计量和报告中所采用的原则、基础和会计处理方法。
第四条企业采用的会计政策，在每一会计期间和前后各期应当保持一致，不得随意变更。
但是，满足下列条件之一的，可以变更会计政策：（一）法律、行政法规或者国家统一的会计制度等要求变更。
（二）会计政策变更能够提供更可靠、更相关的会计信息。
第五条下列各项不属于会计政策变更：（一）本期发生的交易或者事项与以前相比具有本质差别而采用新的会计政策。
腹有诗书气自华（二）对初次发生的或不重要的交易或者事项采用新的会计政策。
第六条企业根据法律、行政法规或者国家统一的会计制度等要求变更会计政策的，应当按照国家相关会计规定执行。
会计政策变更能够提供更可靠、更相关的会计信息的，应当采用追溯调整法处理，将会计政策变更累积影响数调整列报前期最早期初留存收益，其他相关项目的期初余额和列报前期披露的其他比较数据也应当一并调整，但确定该项会计政策变更累积影响数不切实可行的除外。
追溯调整法，是指对某项交易或事项变更会计政策，视同该项交易或事项初次发生时即采用变更后的会计政策，并以此对财务报表相关项目进行调整的方法。
会计政策变更累积影响数，是指按照变更后的会计政策对以前各期追溯计算的列报前期最早期初留存收益应有金额与现有金额之间的差额。
会计实务一文读懂新准则下会计政策变更的会计处理方法（1）
会计实务一文读懂新准则下会计政策变更的会计处理方法（1）
今明两天，小五将为大家讲解《企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和差错更正》，主要涉及会计政策、会计估计变更和前期差错更正的处理方法和披露内容。
本篇主要介绍新准则下会计政策的概念及其会计政策变更的会计处理方法。
准则规定，企业应当对相同或者相似的交易或者事项采用相同的会计政策进行处理。
但是，其他会计准则另有规定的除外。
一、什么是会计政策
二、会计政策的变更
三、会计政策变更的处理方法
四、追溯调整法与未来适用法。
企业会计准则第28号――会计政策、会计估计变更和差错更正
【发布单位】财政部【发布文号】【发布日期】2006-02-15【生效日期】2007-01-01【失效日期】【所属类别】国家法律法规【文件来源】中国人民银行企业会计准则第28号――会计政策、会计估计变更和差错更正第一章总则第一条为了规范企业会计政策的应用，会计政策、会计估计变更和前期差错更正的确认、计量和相关信息的披露，根据《企业会计准则――基本准则》，制定本准则。
第二条会计政策变更和前期差错更正的所得税影响，适用《企业会计准则第18 号――所得税》。
第二章会计政策第三条企业应当对相同或者相似的交易或者事项采用相同的会计政策进行处理。
但是，其他会计准则另有规定的除外。
会计政策，是指企业在会计确认、计量和报告中所采用的原则、基础和会计处理方法。
第四条企业采用的会计政策，在每一会计期间和前后各期应当保持一致，不得随意变更。
但是，满足下列条件之一的，可以变更会计政策：（一）法律、行政法规或者国家统一的会计制度等要求变更。
（二）会计政策变更能够提供更可靠、更相关的会计信息。
第五条下列各项不属于会计政策变更：（一）本期发生的交易或者事项与以前相比具有本质差别而采用新的会计政策。
（二）对初次发生的或不重要的交易或者事项采用新的会计政策。
第六条企业根据法律、行政法规或者国家统一的会计制度等要求变更会计政策的，应当按照国家相关会计规定执行。
会计政策变更能够提供更可靠、更相关的会计信息的，应当采用追溯调整法处理，将会计政策变更累积影响数调整列报前期最早期初留存收益，其他相关项目的期初余额和列报前期披露的其他比较数据也应当一并调整，但确定该项会计政策变更累积影响数不切实可行的除外。
追溯调整法，是指对某项交易或事项变更会计政策，视同该项交易或事项初次发生时即采用变更后的会计政策，并以此对财务报表相关项目进行调整的方法。
会计政策变更累积影响数，是指按照变更后的会计政策对以前各期追溯计算的列报前期最早期初留存收益应有金额与现有金额之间的差额。
企业会计准则第28号——会计政策会计估计变更和差错更正
对会计政策变更的认定，直接影响到会计处理方 法的选择。实务中，企业应当分清哪些属于会计政策变 更，哪些不属于会计政策变更。下列情况不属于会计政 策变更：
1．本期发生的交易或者事项与以前相比具有本质 差别(chābié)而采用新的会计政策。
例如，某企业以往租人的设备均为临时需要而租 人的，企业按经营租赁会计处理方法核算，但自本年度 起租人的设备均采用融资租赁方式，则该企业自本年度 起对新租赁的设备采用融资租赁会计处理方法核算。该 企业原租入的设备均为经营性租赁，本年度起租赁的设 备均改为融资租赁，由于经营租赁和融资租赁有着本质 差别(chābié)，因而改变会计政策不属于会计政策变更。
4．报表附注说明
采用追溯调整法时，会计政策变更的累积 影响数应包括在变更当期期初留存收益(shōuyì) 中。如果提供可比财务报表，对于比较财务报 表期间的会计政策变更，应调整各该期间净损 益各项目和财务报表其他相关项目，视同该政 策在比较财务报表期间一直采用。对于比较财 务报表可比期间以前的会计政策变更的累积影 响数，应调整比较财务报表最早期间的期初留 存收益(shōuyì)，财务报表其他相关项目的数 字也应一并调整。
第十八页，共69页。
表4-1
不同方法确认的建造合同税前会计利润(lìrùn)
单位：元
年度
完工百分比法 完成合同法
20×3年以前
2 000 000
1 500 000
20×3年
1 200 000
1 000 000
20×4年
900 000
1 200 000
20×5年
1 000 000
800 000
20×6年
企业会计(kuài jì)准则第28号 ——会计(kuài jì)政策、会
企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和差错更正
单项选择题对于本期发现属于本期的差错，应采取的更正方法是（调整本期相关项目）。
关于会计估计变更，下列说法正确的是（会计估计变更采用未来适用法进行会计处理）。
甲公司2008年实现净利润是1500万元，该公司2008年发生如下的交易事项中会影响年初未分配利润的是（发现2007年少计财务费用300万）。
企业发生会计估计变更时，下列各项目中不需要在会计报表附注中披露的是（会计估计变更的累积影响数）。
下列各个准则，在首次执行日应全部采用未来适用法的是（债务重组）。
下列各项不属于会计估计的是（借款费用的会计处理方法）。
下列各项中不属于会计政策的是（企业对固定资产采用双倍余额递减法计提折旧）。
下列各项属于会计政策变更的是（存货发出计价方法的变更）。
下列关于分期收款发出商品销售业务在首次执行日的会计处理，说法正确的是（采用未来适用法）。
下列关于股份支付在首次执行日的会计处理，说法正确的是（对于可行权日在首次执行日之后的股份支付，采用追溯调整法）。
下列关于金融资产在首次执行日的会计处理，说法正确的是（可供出售金融资产应采用追溯调整法）。
下列关于政府补助在首次执行日的会计处理，说法正确的是（采用未来适用法）。
下列关于职工薪酬在首次执行日的会计处理中，说法正确的是（因辞退福利产生的预计负债应采用追溯调整法）。
下列会计政策变更，在首次执行日应采用追溯调整法的是（以前已摊销的商誉）。
下列项目属于会计政策的是（收入确认的方法）。
以下属于会计列报项目发生变化的会计政策变更是（对列入当期损益的采购费用计入存货成本）。
在首次执行日确认递延所得税资产或递延所得税负债时应选择的税率是（按照首次执行日的税率）。
在下列事项中，属于会计政策变更的是（会计准则的变化导致原按权益法核算的长期股权投资改按成本法核算）。
在下列事项中，属于会计政策变更的是（会计准则的变化导致原按权益法核算的长期股权投资改按成本法核算）。
下列项目属于会计政策的是（收入确认的方法）。
会计政策会计估计变更和差错更正
新旧变化一览表
项目 一、新准则制定依 据、制定目的、规 范范围 新准则
第一条 为了规范企 业会计政策的应用及其变 更、会计估计变更和前期 差错更正的确认、计量和 相关信息的披露，根据 《企业会计准则—基本准 则》，制定本准则 第二条 会计政策变更 和前期差错更正的纳税影 响适用《企业会计准则第 18号—所得税》
指企业在会计核算 时所遵循的具体原则以 及企业所采纳的具体会 计处理方法
4.企业采用的会计 政策，除符合第5条规 定的条件外，前后各期 应保持一致，不得随意 变更
四、会计政策 变更积累影响 数概念
指按变更后的会计政 策对以前各期追溯计算的 变更年度期初留存收益应 有的金额与现有的金额之 间的差额
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企业会计准则第28号 ----会计政策会计估计 变更和差错更正
1
一、新准则的内容框架
2
新准则由以下五章18条组成： 第一章 总则（2条）：主要是规范制定准则的目的、依 据以及适用范围。
第二章 会计政策（5条）：主要是规范会计政策的定义、 会计政策变更引起的不同后果，以及适用的调整方法。 第三章 会计估计变更（3条）：主要是规范会计估计变
旧准则：主要是借鉴国际会计准则的形式，其结构一般 包括引言、定义、会计政策变更、会计估计变更、会计 差错更正和附则等六部分内容。
新准则：采用的是中国法律“章节加条文”的形式。新 准则分为五章共18条。第一章总则、第二章会计政策、 第三章会计估计变更、第四章前期差错更正和第五章披 露。
6
(二) 有关定义的变化 1. 会计政策 旧准则：指企业在会计核算时所遵循的具体原则以及所 采纳的具体会计处理方法。 新准则：指企业在会计核算过程中所采用的原则、基础 和会计处理方法。 2. 会计估计 旧准则：指企业对其结果不确定的交易或事项一最近可 利用的信息为基础所作的判断。 新准则：未对会计估计进行定义
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信息披露业务备忘录第28号——会计政策及会计估计变更
（2012年3月19日修订）（1）
信息披露业务备忘录第28号——会计政策及会计估计变更
（2012年3月19日修订）
为促进上市公司信息披露质量提高，规范上市公司会计政策变更和会计估计变更行为，根据《证券法》、《上市公司信息披露管理办法》、《企业会计准则》、《深圳证券交易所股票上市规则（2008年修订）》等有关规定，制定本备忘录。
一、总则
（一）本备忘录所称会计政策变更和会计估计变更是指《企业会计准则第28号—会计政策、会计估计变更和差错更正》定义的会计政策变更和会计估计变更。
（二）上市公司不得利用会计政策变更和会计估计变更操纵利润、所有者权益等财务指标。
二、会计政策变更
（一）上市公司变更会计政策的，应该在董事会审议批准后两个交易日内向本所提交董事会决议并履行信息披露义务。
（二）上市公司根据法律、行政法规或者国家统一的会计制度的要求变更会计政策的，其披露的会计政策变更公告至少应包含以下内容：
1、本次会计政策变更情况概述，包括变更的日期、变更的原因、变更前采用的会计政策、变更后采用的会计政策等；
2、本次会计政策变更对公司的影响，包括本次会计政策变更涉及公司业务的范围，变更会计政策对财务报表所有者权益、净利润的影响等；
3、董事会审议本次会计政策变更的情况；
4、本所认为需要说明的其他事项。
（三）上市公司自主变更会计政策达到以下标准之一的，应当在董事会审议批准后，提交专项审计报告并在定期报告披露前提交股东
大会审议：
1、会计政策变更对最近一个会计年度经审计净利润的影响比例超过50%的；
2、会计政策变更对最近一期经审计的所有者权益的影响比例超过50%的；
3、会计政策变更对定期报告的影响致使公司的盈亏性质发生变化；
上市公司在召开前述股东大会期间，必须向投资者提供网络投票渠道。
（四）上市公司自主变更会计政策的，应当在董事会作出相关决议后，向本所提交以下文件：
1、董事会决议及公告；
2、董事会关于会计政策变更合理性的说明；
3、独立董事意见、监事会意见；
4、会计师事务所出具的专项审计报告（适用于需股东大会审批的情形）；
5、本所要求的其他资料。
（五）上市公司自主变更会计政策的董事会决议公告应该包含以下内容：
1、本次会计政策变更情况概述，包括变更的日期、变更的原因、变更前采用的会计政策、变更后采用的会计政策等；
2、董事会关于会计政策变更合理性的说明；
3、本次会计政策变更对公司的影响，包括本次会计政策变更涉及公司业务的范围，变更会计政策对定期报告所有者权益、净利润的影响等；
4、如果因会计政策变更对公司最近两年已披露的年度财务报告进行追溯调整，导致公司已披露的报告年度出现盈亏性质改变的，公司应该进行说明；
5、独立董事意见、监事会意见；
6、会计师事务所的审计意见（适用于需股东大会审批的情形）；
7、关于股东大会审议的安排；
8、本所认为需要说明的其他事项。
（六）上市公司自主变更会计政策未按本备忘录要求履行披露义务的，视为滥用会计政策，按照前期差错更正的方法处理。
三、会计估计变更
上市公司变更重要会计估计的，应在董事会审议批准后比照自主变更会计政策履行披露义务；一般情况下，会计估计变更应自该估计变更被董事会等相关机构正式批准后生效，会计估计变更日不得早于董事会审议日，或股东大会审议日（如需提交股东大会审议的）。
达到以下标准之一的，应当提交专项审计报告并在定期报告披露前提交股东大会审议：
（一）会计估计变更对最近一个会计年度经审计净利润的影响比例超过50%
的；
（二）会计估计变更对最近一期经审计的所有者权益的影响比例超过50%的；
（三）会计估计变更对定期报告的影响致使公司的盈亏性质发生变化。
上市公司在召开前述股东大会期间，必须向投资者提供网络投票渠道。
四、释义
本备忘录下列用语的含义：
（一）定期报告，是指会计政策或会计估计变更日后尚未披露的最近一期定期报告；
（二）会计政策变更对定期报告的影响比例，是指上市公司自主变更会计政策后，定期报告现有披露数据与假定不变更会计政策定期报告原有披露数据的差额的绝对值除以假定不变更会计政策定期报告原有披露数据的绝对值；
（三）会计估计变更对定期报告的影响比例，是指上市公司变更会计估计后，定期报告现有披露数据与假定不变更会计估计定期报告原有披露数据的差额的绝对值除以假定不变更会计估计定期报告原有
披露数据的绝对值；
（四）所有者权益，是指归属于上市公司股东的所有者；
（五）净利润，是指归属于上市公司股东的净利润；
（六）会计政策变更日，是指变更以后的会计政策开始起用的日期；
（七）会计估计变更日，是指变更以后的会计估计方法开始起用的日期；
（八）重要会计估计，是指公司依据《企业会计准则》等的规定，应当在财务报表附注中披露的重要的会计估计，包括：
1、存货可变现净值的确定；
2、采用公允价值模式下的投资性房地产公允价值的确定；
3、固定资产的预计使用寿命与净残值；固定资产的折旧方法；
4、生物资产的预计使用寿命与净残值；各类生产性生物资产的折旧方法；
5、使用寿命有限的无形资产的预计使用寿命与净残值；
6、可收回金额按照资产组的公允价值减去处置费用后的净额确定的，确定公允价值减去处置费用后的净额的方法；
可收回金额按照资产组预计未来现金流量的现值确定的，预计未来现金流量
及其折现率的确定；
7、合同完工进度的确定；
8、权益工具公允价值的确定；
9、债务人债务重组中转让的非现金资产的公允价值、由债务转成的股份的公允价值和修改其他债务条件后债务的公允价值的确定；
债权人债务重组中受让的非现金资产的公允价值、由债权转成的股份的公允价值和修改其他债务条件后债权的公允价值的确定；
10、预计负债初始计量的最佳估计数的确定；
11、金融资产公允价值的确定；
12、承租人对未确认融资费用的分摊；出租人对未实现融资收益的分配；
13、探明矿区权益、井及相关设施的折耗方法。
与油气开采活动相关的辅助设备及设施的折旧方法；
14、非同一控制下企业合并成本的公允价值的确定；
15、其他重要会计估计。