摘要-关联采购形式变化引发的转让定价调查案例分析

如果企业经营结构业务模式要发生变化，那么一定也要在财务和税务上进行 考量，如前期的合同是否完整，是否有充分的业务模式转换的理由，是否进 行了相应的经济分析，有当时的档案资料，是否咨询了外部机构的意见，以 及一些细节包括人数等，如果被税务机关调查，这些都将成为日后抗辩的依 据理由。
为什么A公司的利润率上升却引起了税务局的关注并对其进行了转让定价的 调查？从进料采购转变成来料加工，对A公司会产生哪些功能和风险的影响？ 税务局会如何看待这些变化？
关联采购形式变化引发的 转让定价调查案例分析
铂略电话会议 2013年11月29日
目录
PART E
国际国内转让定价动态
G20峰会 联合国 OECD 中国转让定价调查现状 反避税目标企业的选择
PART TWO
案例分析
案例一 案例二
PART THREE
互动问答
Part One
国际国内转让定价动态
未来各个国家针对OECD行动计划而制定出各国具体的行动计划后，会不会 让企业处于一个更为严峻的国际环境？
在OECD行动计划发布之前，由于每个国家都不愿意退步，各国在磋商时往 往会有矛盾，而矛盾的结果就是双重征税，其中中国给人的印象也是一向强 硬。目前各国都在强化反避税的问题，从OECD行动计划中看，其强调了
反避税目标企业的选择
过去往往税务机关通过从各方面搜集的信息，如从基层税务机关反映的信息 或从稽查部门转入的案子，进行人工选案； 现在人工选案的模式基本上已经机械化，尤其在经济发达地区，都已经陆续 使用税务系统内部反避税的数据库，如北京已于2013年年初正式上线。税务 机关表示，对于服务于选案目的、服务目的（对预约定价今后也要纳入数据 库管理）、管理环节，如税源分析，的数据都要纳入数据库。 目前，选案的功能已经实现，其中包含了北京市上万家企业完整的企业申报 信息（关联交易申报的材料和财务数据），还有更多的企业财务信息（这些 公司可能不是转让定价调查的选案对象，但是在税务局在数据库公开信息中 找不到充分数量的可比企业时，可将这些企业信息作为比照，从中猜拟选案 的基础信息）。
联合国
转让定价的话题一直是由发达国家倡导的，其最大的代言人应该就是OECD 转让定价指南，由OECD发表，在全球范围内有深远的影响。联合国去年发 布了一个转让定价手册，与之前的OECD指南相比，其特色就是突出了发展 中国家，使不同的声音开始出现在了转让定价国际大舞台上。
OECD
目前全球最通行的守则都是根据OECD转让定价指南来发布的。今年， OECD首先在2月发布了《应对税基侵蚀和利润转移》的报告，报告不仅包含 转让定价的相关内容，也包括了其他的个人或者组织的避税行为的危害。 在7月，OECD又发布了《税基侵蚀和利润转移行动计划》（以下简称 “OECD行动计划”），代表OECD国家对全球发出倡导，要求各国之间加 强协作，共同抑制日益猖獗的税基侵蚀和利润转移行为。
对于案例一，不要将它局限于生产型企业或销售型企业，两类企业在经营模 式发生变化时，就有可能产生转让定价的问题。 对于生产型企业，此处就是指来料加工和进料加工；对于商贸企业，新旧模 式就是从采购销售变成了争取差价或者佣金。 在此变化下，企业利润并没有太大的变化，但是由于销售收入成本大幅减少， 利润率也大幅上升，因此引起税务机关调查。 企业对于优化经营模式使得利润率上调却被税务调查觉得疑惑；而从税务机 关的角度，企业经营模式的变化使得其可调整的纳税所得额减少，故引起重 视。例如企业旧模式下营业额是100亿，利润是1亿，利润率是1%，对这样 的企业调查后假设可将目标利润率调整为3%，那么应纳税所得额可增加2亿， 税款影响为5000万；但是企业在新模式下，其营业收入大幅减少，虽然可能 利润没有太大变化，利润率上升，税务机关能调整的金额却变少了。
三位一体，防查并举
中国国家税务总局制定了三位一体的反避税政策，将转让定价管理模式分成 了三类： “管理”，以自查为主，其带来的税收影响是最大的，大部分情况下是税务 机关与企业交涉后企业自行调整； “服务”，主要指双边磋商。中国在“服务”环节，对外采用一直采用市场 溢价、成本节约（选址节约）的方式。在进行磋商的时候，对于补税金额特 别大的企业，如软件研发企业，主要是进行“成本节约”的调整，即按照境 外的物价水平、人工成本、运行费用等标准来核算中国的成本基数； “调查”，在对外宣传中，这是税务机关最常采用的手段，也是威慑力最大 的，其平均个案追缴的税款也正急剧增加。
企业往往关注的只是利润率，认为只要利润率不变或上升在税务上就是安全 的。但从案例中可以看出，除了利润率，企业还需要关注税基的变化，如果 税基变小，税务机关能够征到的或可调整的税金就受到了影响，会带来一定 的转让定价的风险。 企业在经营上是自由的，业务模式需要变化也很正常；不过企业要注意交易 实质是否真的发生了变化，功能风险是否有所调整，某些功能的丧失是否会 有相应的回报，这些都需要企业考虑。
A公司在进行转让定价抗辩时，应采用怎样的方式与税务局进行沟通？
如果企业已经进入调查阶段，相对一般的准备就有点仓促。但是从大的方面， 企业还是需要能证明其商业实质及形式等的准备性材料；同时，企业在转让 定价方面要深入开展功能风险定位和功能风险分析，如果交易模式前后使企 业发生变化，那么对于变化之前和之后会获得的回报企业都要清楚了解，这 样在和税务机关抗辩的时候就知道自己的底线在哪里及税务机关大概会从什 么方面发难，按照制定好的内容和细节跟税务机关抗辩，但是更多的细节还 是需要根据企业的实际情况具体分析。
重点突破口
行业：现在国家税务总局还是对医药、汽车、软件等行业进行重点监控，在 全国各地的调查中所占比重也比较大； 技术：营销性无形资产、技术开发归属权、成本选址节约等还是被税务机关 反复强调，在调查中也都有所涉及。如选址节约在转让定价调查中已经被运 用过，此外还有利润水平指标，即利润率分析，如营业利润率、完全成本加 成率，也有使用贝里比率的等不常用的指标的情况。
目前国际上关于转让定价指导的守则越来越多，对于企业来说，究竟应该依 照哪个国际组织的准则会更好？而中国虽然还不是OECD成员国，但是之前 转让定价的操作和准则都是以OECD为蓝本设立的，中国将选择哪个准则作 为未来主要遵循的准则？
OECD成员国以发达国家居多；而联合国则包含了全球所有的国家，在之前 联合国的手册里会将发展中国家的声音更为突出一些。OECD更多的是从经 济学或者共同风险分析的理论角度进行合理性分析，而联合国手册则更多行 动性的指导，两个侧重点不用。从未来的长远发展来讲，首先还是要尊重本 国的法律。
在操作上，税务机关通过数据库和收集的材料在确认疑点后，一般会先在内 部召开选案的分析会，如果在会中觉得疑点很重，那么将由反避税人员给企 业打电话。如北京地区就是北京市国家税务局第二直属税务分局，所以如果 企业接到二分局的电话就需要提高警惕了。
跟踪管理
如果企业正处于跟踪管理期，建议企业尽快采取行动，一方面减轻工作量， 一方面减轻时间成本。每年积累下来税款对企业的影响是很大的。 同时，税务机关会在跟踪管理期内观察企业的变化，如业务模式的转换等。 如果企业在某些方面发生重大变化，税务局也有可能对其重新调查。所以如 果企业有某些变化，应提前做好准备，不要以从前的惯性思维去思考。
Part Two
案例分析
在实际的调查中，一般企业在准备材料时认为企业工作量减少、风险降低， 也小了，所以利润总额下降或持平都是合理的；而税务机关一般会先对企业 进行参观访谈，之后提出调整方案，原因是企业只是简单操纵了交易形式， 将进料变成来料，其他方面并没有变化。根据税务局的理论，如商贸企业， 公司规模没有变化，实际办公面积没有减少等，所以有理由相信公司并没有 实质变化，只是简单的交易模式安排。税务机关会要求企业按照完全交易成 本或将来料也纳入进料，将佣金换算成销售收入来进行调整。
Part One
国际国内转让定价调查
同时，现在包括北京及其他南方的一些省份城市，都要求企业在提交同期资 料之后填一份自我考核的表格，其中包括经济分析、功能风险定位等各方面 信息，而这个表格的信息也会被录入当地的数据库进行管理，也将作为税务 机关选案时的重要参考。
此外，关联申报中汇算清缴的内容及关联申报表的九张表，这些信息都是与 选案直接相关的。汇算清缴本身涉及转让定价的内容并不是特别多，但是其 中某些部分也是税务机关越来越关注的。例如财产损失，假设企业因为订单 取消报废了一批原材料，企业在申请时税务机关可能批准了，但在调查时， 某些地方的税务局会提出，如母公司取消订单，虽然他的客户也取消了，但 是责任不能全部由子公司承担，财损中的一部分要由关联方承担。而这些也 将是转让定价调查选案时税务机关的一个参考。
国内转让定价动态
中国转让定价调查现状
Part One
国际国内转让定价调查
从转让定价调查案件调整补税金额统计可以看出， 与2005年的结案数量相 比，2012年只有175件，相对减少了50%；但是补税金额却从130万飙升到 了2620万。这些数据可以反映出总局提出的“重质不重量”的原则。
转让定价的调查工作在2004年之前就已经在展开，当时每年都有接近一千个 左右的案例，但是每家企业查补完之后，平均补税金额只有二十几万；而现 在可以看出比较明显的变化，如去年全国最大的单笔补税金额接近8亿，单 笔过亿的案例每年也都有10个左右。 对于企业来说，尤其是规模较大的企业，转让定价的问题一旦被税务机关关 注，那么就很有可能会发生很大金额的调整。虽然企业自身也许已经做了一 些准备工作，如同期资料按常准备，相关筹划也是有依据的，但是最终税务 机关将如何操作却也是无法控制的。 企业在做好形式准备之后，还是需要时时关注，例如集团制定好的政策在实 施了若干年之后，建议企业应重审之前制定的政策的合理性，或者对其中不 明确的地方应及时沟通，尽量进行调整改变，不要让风险越积越大。
国际转让定价动态
G20峰会
自2008年金融危机以来，各国政府的财政情况都不容乐观，而解决财政窘境 的最根本办法还是税收，所以各国都强化了对转让定价的管理。在过去，企 业，包括苹果，亚马逊等大型企业，通过一些筹划手段就可以在全国范围内 实现大笔节税的目标。诚如OECD的秘书长说的，由于转让定价的存在，以 前要避免的双重征税的问题变成了双重不征税，企业因此占到了一个大便宜。 而现在，国际动向变了，在今年2月举行的G20峰会中，反避税的问题也被 当做了议题之一，由各国的政治家们在会上进行讨论。