我国会计准则制定与IASB_FASB准则制定的比较

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西 部 财 会 23
财务与会计
公布了约 150 项准则公告。 我国实行的是社会主义市场经济体制，公有制是经济基
础，政府在经济活动中的力量很强。目前我国的经济发展水 平与发达国家有一定的差距，证券市场不够发达，国有企业 资本来源主要是政府财政拨款和国家银行贷款，上市公司也 是由国有企业改制而来，国有资本占有绝对控制权，所以国 家是会计信息的主要使用者，这决定了会计准则的目标是维 护以国有资产为象征的社会公众的利益，除上市公司以外的 其它企业无需向社会公开披露其会计信息。由于政府在经济 活动中的强势作用，因而我国的会计准则由财政部[2] 汪祥耀，骆铭民．论我国会计准则与国际准则的趋
同．财经论丛，2004（1） [3] 凌春华，陈雪萍．中外会计准则差异的实证研究．商
业研究，2004（2） [4] 葛家澍，刘峰．从会计准则的性质看会计准则的制定
[J]．会计研究，1996（2） [5] 聂志萍．论会计准则制定机构组织架构的国际趋同
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Finance and Accounting
我国会计准则制定与 IASB、
FASB 准则制定的比较
张丽丽 1
崔团结 2
（1 西安交通大学，陕西 西安
（2 西北工业大学，陕西 西安
710061） 710068）
摘 要 我国会计准则与 IASB、FASB 之间存在差异，这种表现出来的形式上的 差异有其深层的原因，即会计准则制定环境、对准则性质的认识、准则制定机构及准则 制定程序上存在差异，其中会计环境及各国对会计准则性质的认识上存在的差异是最主 要的。对于这些深层差异，我们应有客观的认识，并在国际会计准则趋同的大形势下， 积极寻求切实可行的方法逐步向国际惯例靠拢。
实际上，在会计准则的诸多性质中，准则的技术性应贯 穿始终，即既是起点，也是终极目标。而准则的政治性和经 济后果性（政治性可以看作是经济后果性在政治领域的延伸）， 既对技术性目标的实现产生干扰，又在客观上推动准则的发 展，使之逐渐朝着技术性逼近。
美国会计准则制定机构的数次变迁，究其根本是对会计 准则诸多性质的权衡，目前由财务会计准则委员会这样一个 民间组织来制定，实际上体现了其重点考虑会计准则技术性 的观念。我国在设置会计准则制定机构、制定具体会计准则 时也把技术性作为一个重要因素来考虑，但基于目前所处的 具体的经济、法律和文化环境也强调其经济性和政治性。
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8 个组织的联合支持，负责为 FASB、FASAC 提供资金，并为 它们选择各自的委员。FASB 的主要目标是建立和完善财务会 计和报告准则，为财务信息利益相关者提供指导，重要的是 由于隔着 FAF，使 FASB 不会受到资源提供者的控制，从而 保证了准则制定的独立性。FASAC 的主要职责是就提到议事 日程上的计划和准则的制定程序等事宜向 FASB 提供专业的 咨询和建议。
四、结束语 由以上分析可以看出，我国会计准则的制定与美国会计 准则和国际会计准则的制定存在一定的差异。这种差异使得 不同准则下的会计处理及信息披露产生了一定的差异。例如， 由于对风险的态度不同，对于非同类固定资产交换的经济业 务的处理，我国与国际会计准则是有差异的，国际会计准则 中规定，对于换入固定资产可以其公允价值确认和计量，并 确认利得或损失，我国准则则要求以换出资产账面价值计量， 不允许确认利得或损失；对于固定资产处置产生的收益或损 失，国际会计准则允许记入当期并包含在经营损益中，我国 准则则要求列为营业外收支。再比如，由于灵活性程度不同， 对于存货发出成本的计量，美国和国际会计准则都允许采用 不同的方法，我国准则则不允许使用后进先出法。由于经济 发展程度的不同，一些特殊业务的会计准则，如金融工具、投 资性房地产、雇员福利、养老金计划等，我国尚未涉及。从 准则数量上来说，与美国约 150 项准则公告以及 41 个国际会 计准则相比，我国到目前为止公布的 16 项具体会计准则显然 还很不够。另外，我国会计准则与会计制度并行的做法与国 际会计惯例也不相符。 会计准则的国际趋同是一个必然趋势，在这种形势下，积
性．外国经济与管理，2003（12） [6] 曲晓辉．我国会计国际化进程诌议 [J]．会计研究，
2001（9） [7] 周新玲．中外会计准则的比较研究．经济师，2004（2）
作者简介 [1] 张丽丽，西安交通大学 2003 级硕士研究生。专业方
向为公司会计研究。 [2] 崔团结，西北工业大学 2004 级硕士研究生。专业方
（二） 法律环境 美国属于英美法系的国家，法律中对会计方面的规定很 少，会计准则通常由政府授权的民间组织来制定，会计实务 处理程序和方法往往具有较大的灵活性和可选择性。比较注 重会计惯例，企业可以根据自己的情况来选择会计处理的程 序和方法。我国属于大陆法系国家，会计准则由官方机构制 定，并以会计法规的形式发布，目前是会计准则与会计制度 并行的状况。在这种环境下，会计准则在规定的适用范围内 具有强制性，企业可选择的余地较小。但从国家间会计准则 不断趋同的趋势来看，大陆法系国家的会计准则制定模式大 有向英美法系国家的准则制定模式转变的趋势。 （三） 文化环境 美国崇尚个人主义，社会结构松散，因此在会计管理上 强调专业导向和行业自律，而较少依赖法律。在会计准则的 制定和实施上，强调灵活性和可选择性，会计准则只提供原 则性的指导，而由会计人员运用个人专业判断选择最合适的 方法。在信息披露上，美国财务报表强调充分披露，且以充 分披露而闻名。在会计处理方法上，强调真实反映，严谨程 度较低。我国文化环境强调集体主义，受中庸哲学思想影响， 凡事以稳妥为首，与这一环境相适应，我国会计职业团体的 影响不大，职业管制较紧，需要更多地依赖制度法规，会计 准则由政府机关负责制定。在会计处理上，对不确定的未来 事项倾向于采取比较保守的方法，信息披露方面比较谨慎。 综上所述，会计环境的不同决定了各国对会计准则性质 的认识和会计准则制定机构设置的不同。 二、对会计准则性质的认识 目前，关于会计准则性质的主流观点有三种：第一，会 计准则具有技术性，即会计准则被认为是纯粹的技术手段。基 于这种观点，认为会计准则应当由职业的会计技术人员来制 定，具有一定的灵活性；第二，会计准则具有经济性，即会 计准则的制定会影响社会资源的配置和社会财富的再分配；第 三，会计准则具有政治性，即会计准则的制定过程因各方对 准则的经济后果产生的预期而演变成一个政治过程。在后两 种观点的影响下，会计准则应由政府机构来制定，具有较高 的强制性。
国际会计准则委员会 IASC 于 2001 年完成重组，重组后， 国际会计准则理事会 IASB 的组织架构与美国模式如出一辙。 其主体结构由国际会计准则委员会基金会（IASC Foundation）， 国际会计准则理事会（IASB），准则咨询理事会 （SAC） 组 成。IASC Foundation 经费主要由 IASC 的会员所在机构和国 际会计师联合会（IFAC） 提供，负责为 IASB，SAC 筹集资 金。IASB 是一个会计职业界的国际性组织，会员代表全部来 自会计职业界和大型会计师事务所，主要目标是建立和完善 会计和报告准则。SAC 则为各方提供了一个游说的平台，广 泛代表各个利益集团，使 IASB 能够按照公共选择的思路对会 计准则不断进行完善，提高其质量及社会认同性。
我国会计准则制定机构是财政部会计司下的会计准则委 员会，是一个典型的政府机构。同时财政部又是诸多国有企 业的主管部门，而会计司是财政部的职能部门，会计准则制 定的主要活动都要经过财政部高层官员的批准和认可。
可见，美国和国际会计准则委员会采用的是独立机构制 定模式，而我国采用的是政府制定模式，这种准则制定模式 上的差别进一步体现了对会计准则性质认识上的差异。
关键词 会计准则制定; 会计环境; 会计准则性质
一、会计准则制定的环境 会计准则制定的外部环境可以细分为经济环境、法律环境和文化环境等。IASB 的准则体系和制定程序在很大程度上受美国的影响，借鉴了 FASB 的许多做法。但 由于它力求规范世界各国普遍面临的会计问题并期望在国际范围内被普遍接受和 遵守，所以它在准则制定过程中同时考虑了不同国家的会计环境，且由于其超然 独立性而较少受各国法律环境的影响。这里仅将我国会计环境与美国的会计环境 进行比较，以寻找会计准则制定环境之间的差异。 （一） 经济环境 美国实行的是竞争性的市场经济，政府在经济活动中的力量比较弱。其证券市 场非常发达，企业证券筹资比重大，资本来源主要是股东投资和商业银行贷款。因 此，会计信息的使用者分散在社会各个方面，相应的，其会计准则的目标强调满足 多元化的信息使用者的需求，而且更倾向于保证股东权益，因而会计信息必须向社 会公众披露。由于政府在经济活动中力量较弱，其会计准则由 FASB 这样的民间机 构来制定。美国财务会计已基本形成一定的模式，会计准则体系比较完善，目前已
三、会计准则的制定机构 会计准则制定主要有职业组织制定为主、政府制定为主、 独立机构制定为主三种模式。 职业组织制定的特点在于会计准则制定机构直接由会计 师协会控制，比如美国在 1973 年 6 月“财务会计准则委员会” 成立之前的两个准则制定机构“会计程序委员会” 与“会计 原则委员会” 都直接隶属于美国注册会计师协会；国际会计 准则理事会 IASB 取代的原国际会计准则委员会 IASC，其成 员由国际会计师联合会 IFAC 任命。这一模式的优点在于它具 有较大的灵活性和适应性，能够较好地发挥会计职业团体的 专业知识，迅速解决存在的问题，及时有效地对经济环境发 生的变化做出反应。缺点在于缺乏独立性与权威支持，目前 实行这一模式的国家大多转向独立机构制定模式。 政府制定模式的特点在于政府享有会计准则制定的绝对 权利，会计准则制定与批准机构本身就是政府部门，如我国 的财政部。这种模式大多存在于大陆法系国家，优点在于具 有较强的权威性并能低成本地推行下去，缺点在于低效率且 一旦出现制定不当的情形很难做出调整。 独立机构制定模式的特点在于会计准则制定机构既独立 于行业本身，又独立于政府部门，尽管独立制定机构的资源 来源于政府、会计师及其职业组织、上市公司、金融机构等 各方面，但它与资源提供者事先都会通过合约约定，资源提 供者不得干预独立制定机构的运作。并且在机构设置上，具 体的会计准则制定机构与资源提供者之间隔着一个性质是私 人部门的基金会，由基金会向具体的会计准则制定机构提供 稳定的资金。基金会可以顶住来自各方的压力，为具体会计 准则制定机构提供一个不受其他各方影响的独立环境，使之 能够真正把保护公众利益作为制定准则的前提条件。正是由 于独立机构制定模式所具有的优点，使得该种模式被许多国 家采用，其中包括美国。 美国会计准则制定机构基本架构包括财务会计基金会 （FAF）、财务会计准则委员会（FASB）、财务会计准则咨询委 员会（FASAC） 三个组成部分。FAF 作为一个民间组织，得 到了美国会计学会、美国注册会计师协会和财务经理协会等