关联交易中的涉税处理 (1)

关联交易中的涉税处理目录一、资金融通管理二、集团劳务分摊三、总分汇总纳税四、不合理的商业安排五、非居民业务第一部分资金融通管理一、未到位资本中华人民共和国公司法第二十六条公司全体股东的首次出资额不得低于注册资本的百分之二十，也不得低于法定的注册资本最低限额，其余部分由股东自公司成立之日起两年内缴足2009国税函312号关于企业投资者投资未到位而发生的利息支出企业所得税前扣除问题的批复关于企业由于投资者投资未到位而发生的利息支出扣除问题，根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第二十七条规定，凡企业投资者在规定期限内未缴足其应缴资本额的，该企业对外借款所发生的利息，相当于投资者实缴资本额与在规定期限内应缴资本额的差额应计付的利息，其不属于企业合理的支出，应由企业投资者负担，不得在计算企业应纳税所得额时扣除。

注：如果虚拟的债务人是法人，应当每年确认利息收入，计算营业税和企业所得税如果虚拟的债务人是自然人（非股东），应当每年确认利息收入，计算营业税和企业所得税，不涉及个人所得税如果虚拟的债务人是自然人（股东），第一年应当确认利息收入，计算营业税和企业所得税，不涉及个人所得税；第二年。

2003财税158号关于规范个人投资者个人所得税征收管理的通知：纳税年度内个人投资者从其投资企业（个人独资企业、合伙企业除外）借款，在该纳税年度终了后既不归还，又未用于企业生产经营的，其未归还的借款可视为企业对个人投资者的红利分配，依照“利息、股息、红利所得”项目计征个人所得税。

二、企业向自然人借款2009国税函777号关于企业向自然人借款的利息支出企业所得税税前扣除问题的通知企业向除第一条规定以外的内部职工或其他人员借款的利息支出，其借款情况同时符合以下条件的，其利息支出在不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分, 根据税法第八条和税法实施条例第二十七条规定，准予扣除。

（一）企业与个人之间的借贷是真实、合法、有效的，并且不具有非法集资目的或其他违反法律、法规的行为；2007国务院关于依法惩处非法集资有关问题的通知1991最高人民法院关于人民法院审理借贷案件的若干意见（二）企业与个人之间签订了借款合同。

三、无偿拆借资金中华人民共和国税收征收管理法第三十六条企业或者外国企业在中国境内设立的从事生产、经营的机构、场所与其关联企业之间的业务往来，应当按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用；不按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用，而减少其应纳税的收入或者所得额的，税务机关有权进行合理调整。

综合调整法：融通资金的全年平均值× 1年期基准利率融通资金的年平均值= ∑融通资金的月平均值÷12融通资金的月平均值= （月初+月末）÷2∑融通资金的月平均值= 1~11月各月月末余额之和+ （年初+年末）÷ 2无偿拆借资金额对象主要是非经营活动的债权，不包括正常的商业信用。

一般针对其他应收款科目，但排除以下内容1、由原预付账款转入金额2、存出经营保证金3、备用金2003国税函1284号关于企业与其关联企业之间的业务往来相应调整问题的批复对广州市国家税务局审计该公司与其关联企业之间的融通资金往来所支付或者收取的利息超过或者低于没有关联关系的企业之间所能同意的数额而作出的应纳税的收入或者所得额的调整，应允许其关联企业作相应调整，以消除双重征税。

但关联企业相应调整的计算，包括税前列支、分摊等，必须符合税收法律、法规和会计制度的规定。

注：关联方之间应当收取而未收取的利息收入，税务机关有权向前追溯十年；关联方之间应当确认而未确认的利息支出，只允许向前追溯三年，超过三年的利息支出不允许申报扣除。

1995国税函发156营业税问题解答（之一）十答:《营业税税目注释》规定，贷款属于“金融保险业”税目的征收范围，而贷款是指将资金贷与他人使用的行为。

根据这一规定，不论金融机构还是其他单位，只要是发生将资金贷与他人使用的行为，均应视为发生贷款行为，按“金融保险业”税目征收营业税。

四、有偿资金拆借中华人民共和国企业所得税法实施条例第三十八条企业在生产经营活动中发生的下列利息支出，准予扣除：（二）非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分。

国税发〔2009〕88号企业资产损失税前扣除管理办法第四十二条下列股权和债权不得确认为在企业所得税前扣除的损失：（六）国家规定可以从事贷款业务以外的企业因资金直接拆借而发生的损失；第三十九条企业委托金融机构向其他单位贷款，接受贷款单位不能按期偿还的，比照本办法进行处理。

注：关联方之间通过金融机构进行的委托贷款业务，贯彻穿透原则，视为关联方之间的直接拆借，如果发生呆账损失，不允许申报扣除。

五、统借统还2000财税7号关于非金融机构统借统还业务征收营业税问题的通知：为缓解中小企业融资难的问题，对企业主管部门或企业集团中的核心企业等单位（以下简称统借方）向金融机构借款后，将所借资金分拨给下属单位（包括独立核算单位和非独立核算单位），并按支付给金融机构的借款利率水平向下属单位收取用于归还金融机构的利息不征收营业税。

注：借款费用（含评估抵押担保费用）按照成本分摊处理，同时受资本弱化的限制六、现金池业务现金池业务，是指属于同一家集团企业的一个或多个成员单位的银行账户现金余额实际转移到一个真实的主账户中，主账户通常由集团总部控制，成员单位用款时需从主账户获取资金对外支付。

注：拆借资金来源于集团内部，需要计算营业税，同时受资本弱化的限制借出方：按照月贷款基准利率核算利息收入，计算缴纳营业税和企业所得税注：较之存放银行，相应增加企业利息收入借入方：按照月贷款基准利率核算利息支出注：较之银行贷款，相应减少浮动利息支出，同时免除抵押担保等繁琐手续！！不包括总分机构之间的现金池业务七、资本弱化概念一般来说，企业主要通过两种方式来融通资金，一种是股权融资，另一种是债权融资，两种融资方式对企业所得税的影响不尽相同。

由于债务人支付给债权人的利息可以在所得税前扣除，而企业支付给股东的股息不可以在所得税前扣除，因此选择债权融资方式比股权融资方式，从税收角度来说更具优势。

如果债权人和债务人同属于一个利益集团，就有动机通过操作融资方式，降低集团整体的税收负担，这就是所谓的“资本弱化”。

资本弱化主要结果是增加利息扣除的同时减少对股息的课税，一般是用来指通过超额贷款来隐蔽资本。

贷款可能按照市场利率提供，但贷款数量，根据正常的信用等级评定的商业运作则是不合理的。

超额利息就构成隐藏股息分配，因为它本来应该作为股息处理的。

《中华人民共和国企业所得税法》第四十六条：企业从其关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例超过规定标准而发生的利息支出，不得在计算应纳税所得额时扣除。

《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第一百一十九条：债权性投资，是指企业直接或者间接从关联方获得的，需要偿还本金和支付利息或者需要以其他具有支付利息性质的方式予以补偿的融资。

企业间接从关联方获得的债权性投资，包括：1. 关联方通过无关联第三方提供的债权性投资；2. 无关联第三方提供的、由关联方担保且负有连带责任的债权性投资；3. 其他间接从关联方获得的具有负债实质的债权性投资。

企业所得税法第四十六条所称权益性投资，是指企业接受的不需要偿还本金和支付利息，投资人对企业净资产拥有所有权的投资。

注：特别纳税调整办法第八十六条第二款以下三者孰高1、实收资本2、实收资本+资本公积3、实收资本+资本公积+留存收益留存收益= 盈余公积+未分配利润特别纳税调整实施办法第八十五条所得税法第四十六条所称不得在计算应纳税所得额时扣除的利息支出应按以下公式计算：不得扣除利息支出=年度实际支付的全部关联方利息×（1－标准比例/关联债资比例）≈（关联债务－2×权益）×利率第八十六条关联债资比例的具体计算方法如下：关联债资比例＝年度各月平均关联债权投资之和/ 年度各月平均权益投资之和各月平均关联债权投资＝（关联债权投资月初账面余额+月末账面余额）/ 2各月平均权益投资＝（权益投资月初账面余额+月末账面余额）/ 2注：∑（1~11月末金额）+（年初+年末）÷2第八十七条所得税法第四十六条所称的利息支出包括直接或间接关联债权投资实际支付的利息、担保费、抵押费和其他具有利息性质的费用。

第九十一条本章所称“实际支付利息”是指企业按照权责发生制原则计入相关成本、费用的利息。

第八十八条所得税法第四十六条规定不得在计算应纳税所得额时扣除的利息支出，不得结转到以后纳税年度；注：超过限定利率的利息，不参与资本弱化的计算，全部不得申报扣除2008财税121号关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知：企业如果能够按照税法及其实施条例的有关规定提供相关资料，并证明相关交易活动符合独立交易原则的；或者该企业的实际税负不高于境内关联方的，其实际支付给境内关联方的利息支出，在计算应纳税所得额时准予扣除。

特别纳税调整实施办法第八十八条直接或间接实际支付给境外关联方的利息应视同分配的股息，按照股息和利息分别适用的所得税税率差补征企业所得税，如已扣缴的所得税税款多于按股息计算应征所得税税款，多出的部分不予退税。

第二部分集团劳务分摊一、集团采购的分摊集团采购是指由集团公司或者集团内的某一成员企业承担集团内的相关材料的采购工作，实际发生的采购费用（不含货物金额），按照合理的分摊方法在受益集团成员公司间进行分摊。

采购成本主要包括是指取得订单的成本，如办公费、差旅费、邮资、电话费等支出。

采购费用中的部分差旅费如果是专为某一受益单位采购所发生的，应当直接归属于某一受益单位，不需要分摊；采购成本中的部分差旅费如果是专为某一货物采购发生的，应当在本次采购货物的受益单位进行分摊，一般采用货物金额比例，如专业订货会等。

采购成本中的办公费、电话费和邮资等，以及无法划分清楚的差旅费，必须采用一定的方法在所有的受益单位进行分摊，常见的方法是订单次数。

还需要说明的是，如果不同货物的采购工作量存在明显差异，应当采用系数进行调整。

二、集团营销策划的分摊集团营销是指由集团公司或者集团内的某一成员企业承担集团内的相关商品的广告宣传工作，实际发生的广告宣传费用，按照合理的分摊方法在受益集团成员公司间进行分摊。

营销策划成本主要包括是指进行广告宣传发生的成本，不仅包括办公费、差旅费、邮资、电话费等内部支出，还包括对外广告宣传所发生的广告费、业务宣传费和广告性质的赞助支出等。

营销策划成本中的部分差旅费和广告宣传费如果是专为某一受益单位所发生的，应当直接归属于某一受益单位，不需要分摊；营销策划成本中的办公费、电话费和邮资等，以及无法划分清楚的差旅费和广告宣传费，必须采用一定的方法在所有的受益单位进行分摊，常见的方法是销售收入比例。