企业环境保护审计初探重点

企业环境保护审计初探「摘要」目前，我国已经进入全面建设小社会的新的发展阶段，对改善环境质量提出了更高要求。

而环境保审计作为环保监管的重要工具，理应为推进环境保护事业的发展做出贡献。

有鉴于此，本文拟从环保审计的现状入手，分析当企业环保审计难以向纵深发展的主要原因，提出实施企业环保审计的最佳切入点和必要的配套措施，以期对企业环保审计的真正开展有所裨益。

「关键词」环境保护审计常规审计经济责任审计按照本文的方案，我们的研究主要定位于企业环境保护费用收支方面，具体来说，就是现有企业与环境污染治理相关的内容。

因此，本文探讨的既非宏观的环境绩效评价，又非单纯的环保专项资金使用情况，只是我国企业目前与环保工作相关的实财务收支及管理方面的审计问题。

一、问题的提出改革开放以来，我国经济高速发展，人民生活水平明显提高，但同时也带来了一系列环境问题，对我国今后社会经济的稳定发展构成了潜在威胁。

因此，为了我们的子孙后代，为了追求我国经济建设的长远效益，我们必须动员一切力量，在搞好经济建设的同时，搞好我们的环境保护工作。

总的来看，环境保护不仅仅是一个技术问题，也是一个经济问题。

即“在经济发展特别是大规工业化过程中，环境污染肯定是不可避免的。

污染当然要治理，环境也要保护，有时候，为了保护环境宁可牺牲经济发展。

但是，总体上，环境与发展的关系并不是如此简单的单项逻辑。

不能为了环境就压抑发展，人人都穷困潦倒环境再好也无济于事。

所以，环境问题是一个选择问题，要在环境和发展之间求得平衡，既不能为发展而牺牲环境，也不能为环境放弃发展”（王跃生，2002）。

按照这样的理论，环境与发展成了我国现阶段企业“博弈”的一个核心部位，对搞好环境保护工作提出了更高的要求。

如何结合经济发展搞好环境保护工作，是赋予经济管理工作，包括审计工作的新的重要任务；做好这项重要工作是对我国审计工作的挑战，但也对现阶段审计工作向纵深发展提供了新的机遇。

二、我国当前企业环境保护审计的现状分析我国审计机关目前开展的环境保护审计，主要是对国务院所属部门和地方政府管理的环保专项资金进行的审计监督。

其范围包括基建项目“三同时”制度部分，更新改造中的环投资、排污费补助中用于污染源治理部分，节余资金留成用于治理污染投资部分银行贷款、污染治理专项基金和环保部门自身建设投资部分；其内容包括环境专项资金的筹集、使用和管理中的真实性、合规性和效益性等。

相对而言，我国的环境保护审计尚未发展至企业环境保护的层面，对企业领导人应承担的环境保护责任、企业环境管理制度、环境保护绩效、产品的清洁生产等，基本没有采取具体行动。

由此可见，我国现阶段所实施的环境保护审计处于相对落后的状况，其原因可能有多种，大致可以归为五个方面：1 缺乏理论界对企业环境保护审计的系统研究。

从当前来看，尤其是缺乏真正具有可操作性的研究，而国外也并不存在一个可以直接借鉴的模式。

2 缺少国家立法机关对环境审计的法规支持。

即法律法规上一直没有具体明确审计机构在企业环境管理体系中的地位，致使审计部门在开展环境保护审计时缺乏基本的法律支持。

3 缺乏基本的环会计准则或制度。

环境会计信息披露制度的建立是实施环境保护审计的前提条件。

但我国现行的企业会计制度中没有要求企业必须披露环保信息的规定，更没有对与环保相关经济活动记录、计量的具体标准，致使真正意义上的环境审计难以开展。

4 政府和审计界对实施企业环境保护审计的突破口问题没有给予足够的重视。

这可能与我国近年来主要致力于宏观上的环保资金审计有很大关系，大家没有太多的时间来考虑企业环保审计在实务中的推广问题。

5 环保部门和审计部门缺乏关于实施企业环保审计的具体规范。

近几年来，我国虽然颁布了一系列环保方面的法律和环境标准，但缺乏具体指导环境保护审计工作的法规及统一的环境标准尺度。

这也是使环境保护审计无从下手的原因之一。

三、企业环境保护审计的最佳切入点：将环保审计融入常规审计不可否认，环境审计在我国的理论研究上“轰轰烈烈”，但在实践中却少有“扎扎实实”。

我们认为，其重要原因之一就是没有将环境保护审计与日常业务审计密切结合。

因此，面对我国环保审计的现实，需要我们从务实、求新的角度积极开动脑筋，努力寻找将环境保护审计与常规审计融合的途径，以将环境保护审计真正开展起来。

（一）将环境保护审计作为企业领导人任期经济责任审计的一个构成部分如上所述，我国立法部门始终没有明确环境保护审计在整个环境保护管理体系中的地位以及实施审计的切入点，这导致企业环境保护审计难以向纵深发展。

有鉴于此，我们认为企业环境保护审计首先应当成为企业领导人任期经济责任审计的构成部分，而要这样做，就要明确下述的几方面问题：1 现行环境保护法律法规应当进一步明确环境保护的责任归属。

就目前状况而言，无论是我国的《环境保护法》，还是国家、地方制定的其他环保法规，几乎都缺乏企业领导人的环境保护责任及相关处罚的具体规定。

这是导致企业领导人环保意识薄弱，企业环境保护审计难以深入推广的一个重要原因。

因此，当务之急应是通过立法方式明确企业领导人所应负担的环境保护责任，并将与企业环境保护工作相关的财务收支活动及其结果向各方汇报。

2 现行审计法规应将与环境保护有关的业务纳入审计范围之中。

我国审计法将审计的范围基本限定在财政财务收支方面。

就此而论，将与环境保护有关的财政资金收支活动、国有企业（含国有控股企业）与环境保护有关的财务收支纳入审计的范围是有法律依据的。

进一步看，国家环保部门的经费收支及其业绩评价也应当是政府审计的重要工作。

但我们在这里要提出的是，由于环境管理的特殊性，首先应将其作为企业领导人的任期经济责任的一个重要方面，将环境保护审计这一重要工作纳入企业领导人任期经济责任审计的范围之中。

3 将环境保护审计纳入经济责任审计的可行性分析。

将环境保护审计纳入到企业领导人的任期经济责任审计的关键，是要从理论上明确企业领导人承担的环境保护责任是否是一种经济责任。

我们认为：环境保护问题源于人类不合理的经济活动，而其解决又依赖于一定的经济基础。

因此完全有理由认为企业的环境保护活动实质上是一种经济活动，与此相适应的环境保护责任也应是一种经济责任。

企业领导人环境保护责任的履行有赖于严格的约束机制，将企业环境保护责任纳入到任期经济责任审计之中正是这种需要的表现，具有理论上的可行性。

根据《国有企业及国有控股企业领导人任期经济责任审计暂行规定》的相关条款，可以认为，国有企业（含国有控公司）领导人承担的经济责任不仅包括企业资产、负债、损益的真实性、合法性和效益性，而且也包括对有关经济活动所担负的责任。

进一步讲，我们在理论上把环境保护活动界定为一种经济活动，把企业环境保护纳入企业领导人任期经济责任审计之中，符合国家法规的要求。

（二）实施与环境保护部门联合的专项企业环保审计在我国，从事环保监管工作的政府部门主要是国家环保部门。

但涉及财政财务收支事项则完全应由审计部门负责，而这里的财政财务收支包括企业与环境保护有关的经济业务、国家环保部门的业务活动乃至工作业绩。

这样，对国有企业（含国有控股公司）发生的与环境保护有关的经济活动也应由这些部门共同监督。

但是，当二者的工作出现交叉时，对如何分清彼此的职责却缺乏法律上的界定，由此导致国家审计部门与环境保护部门在对企业的环境保护实施监管时，难免出现不必要的职责交叉和资源浪费。

另外，与传统审计相比，环境保护审计在审计内容、方法、指标评价、责任界定等方面都具有一定程度上的特殊性。

它不仅要求审计人员熟练掌握财务审计技术和方法，还要求他们拥有环境政策法规、环境经济学、环工程学、环境理学等方面的知识和技能。

如何解决上述问题，我们认为，采取由国家审计与环保部门协同作战，各负其责的审计方式，无疑是降低监督成本、避免工作重复、提高环境审计效率和效果的最佳手段。

1 从经济责任确立与解脱的角度分析，环境保护审计必须由国家审计的参与才能实施。

现代受托经济责任理论认为，社会的一切权利属于社会公众，贯穿于现代国家审计的受托经济责任是一公共受托经济责任。

无论是政府部门还是公营企事业单位，只要存在受托的经营管理的公共财产，就必须承担公共受托经济责任，就应该由国家审计机关对其公共受托经济责任履行情况进行审计，以保证其履行公共受托经济责任。

长期以来，我国对环境保护投入的资金，绝大部分流向了国家各级环境保护机构和国有大中型企业，由此便产生了与这些提供资金有关方面的公共受托经济责任。

就环境保护而言，受代理人机会主义的局限，很多大中型国有企业的领导者往往怠于履行受托经济责任。

考虑到在公有制下只有初始委托人（环保投资的初始委托人为政府）有监督代理人的自发积极性，所有代理人（直至最终代理）为初始委托人服务的积极性只能来源于监督的现实，我们认为，完善受托经济责任制，实施国家审计是非常必要的。

2 从环境保护部门担负的职责分析，只有得到环保部门的大力协助，环境保护审计才能深入进行。

尽管国家审计有对各部门（含环保部门）、各单位实施财政财务监督的法定权利，乃至对各级政府、各机构的经济责任（含环保部门的管理业绩）执行情况进行审计的法定权利，但我们必须承认，对环境保护工作实行统一监督管理，是国家赋予环保部门的职责。

着眼于本文的研究宗旨，我们必须说：从企业环保审计的角度看，二者的根本利益是完全一致的；如果二者在工作上相互支持，就可以相得益彰，起到一种合力的作用。

具体来说，审计部门能够给环保部门提供工作保证，加大环境执法的力度，特别是能够为环保部门把好对企业违规事项的惩处关；而环保部门能够为环保审计提供鲜明的线索，验证企业与环保有关的技术标准。

因此，只有二者的互补互助，才能将这样的重要工作推上一个新台阶。

我国国家审计机关中虽然有专门从事农业与资源环保审计的机构和人员，但由于环境保护审计的特殊性，仅由国家审计机关一个部门来进行环境保护审计难以充分发挥其应有的监督作用。

我们的观点是，环境保护审计必须得到环保部门的配合与协助，二者的通力协作，是做好这一重要工作的前提条件。

3 从环境保护的实际工作状况分析，只有环保部门与审计部门协同作战，才能搞好重点污染地区、企业的专项环保审计。

尽管“九·五”期间全国环境保护取得了长足的进展，但由于认识上与指导思想的偏差，我国总体上的环境污染仍比较严重，特别是一些强污染企业以及重点区域的环境保护问题仍未从根本上得到解决，为此只有加强与环境保护有关的专项审计监管，才有利于环境质量的改善。

虽然目前对于哪些行业属于强污染行业尚没有一个全面、权威和准确的标准，但是，国家环保总局与中国证监会经过数年的环境审查实践通常把冶金、化工、石化、煤炭电力、建材、造纸、酿造、制药、纺织、制革、采矿等行业的企业界定为强污染企业。

实际上，我国工业污染物的排放有一半以上来自于强污染企业。