中级财务会计第三章 借款费用

一、借款费用的范围
借款费用——是指企业因借入资金所付出的代价。
借款费用 的内容
（1）借款利息 （2）折价或者溢价的摊销 （3）辅助费用 （4）外币借款发生的汇兑差额
●对于企业发生的权益性融资费用，不应包括在借款费用中。但 是承租人根据租赁会计准则所确认的融资租赁发生的融资费用属 于借款费用。
【例题1·多选题】下列各项中属于借款费用的有（ ）。 A．因外币借款所发生的的汇兑差额 B．融资租赁中承租人确认的融资费用 C．发行公司债券发生的折价 D．发行公司债券发生的溢价的摊销 E. 发行股票的发行费用
A．90
B．78
C．48
D．15
【正确答案】D 【正确解析】由于工程在2015年8月1日至11月30日发生停工， 所以资本化期间为2个月。 2015 年 度 应 予 以 资 本 化 的 利 息 金 额 =2000*6%*2/121000*3%*2/12=15（万元）。
2、一般借款利息费用资本化金额的确定
（四）借款利息资本化金额的确定
1、专门借款利息费用资本化金额的确定
专门借款利息费用的资本化金额 ＝专门借款当期实际发生的利息费用－尚未动用的借款资金存入 银行取得的利息收入或者进行暂时性投资取得的投资收益
【例题5·单选题】A公司为建造厂房于2015年4月1日从银行借入 2 000万元专门借款，借款期限为2年，年利率为6％。2015年7 月1日，A公司采取出包方式委托B公司为其建造该厂房，并预付 了1 000万元工程款，厂房实体建造工作于当日开始。该工程因 发生施工安全事故在2015年8月1日至11月30日中断施工，12 月1日恢复正常施工，至年末工程尚未完工。2015年将未动用借 款资金进行暂时性投资，利率为3%，该项厂房建造工程在2015 年度应予资本化的利息金额为（ ）万元。
• 注意：如果由于人为或者故意等非正常因素导致资产的购建或 者生产时间相当长的，该资产不属于符合资本化条件的资产。
三、借款费用资本化
（一）借款费用资本化的范围
借款费用资本 化的借款范围
专门借款 一般借款
是指为购建或者生产符合资本化条件 的资产而专门借入的款项
是指除专门借款以外的其他借款
借款费用应予资本化的借款范围，既包括专门借款，也可包括一般借款；其 中，对于一般借款，只有在购建或者生产某项符合资本化条件的资产占用了 一般借款时，才应将与该部分一般借款相关的借款费用资本化；否则，所发 生的借款费用应当计人当期损益。
= 30 000 000×5%＋60 000 000×6%×6/12 = 3 300 000(元)
2x19年1月1日至6月30日专门借款发生的利息金额 = 30 000 000×5%×6/12＋60 000 000×6%×6/12 = 2 550 000(元)
(3) 计算在资本化期间内利用闲置资金的专门借款资金进行 短期投资的收益： 2x18年短期投资收益
3、借款费用停止资本化的时点
购建或者生产符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售 状态时，借款费用应当停止资本化。 企业在确定借款费用停止资本化的时点时需要运用职业判断，应 当遵循实质重于形式原则
资产达到预定可使用或者可销售状态——是指所购建或者生产的 符合资本化条件已经达到建造方、购买方或者企业自身等预先设 计、计划或者合同约定的可以使用或者可以销售的状态。
分别停止 资本化
2． 购建或者生产的资产的各部分分别完工，但必须 等到整体完工后才可使用或者可对外销售的
资产整体完工时 停止借款费用的
资本化
【例题4·单选题】2016年2月1日，甲公司为建造一栋厂房向建设 银行取得一笔专门借款。2016年3月5日，以该贷款支付前期订购 的工程物资款，因征地拆迁发生纠纷，该厂房延期至2016年7月1 日才开工兴建，开始支付其他工程款，2017年2月28日，该厂房 建造完成，到达预定可使用状态。2017年4月30日，甲公司办理 竣工决算，不考虑其他因素，甲公司该笔借款费用资本化的渐渐 为（ ）。
A．2017年11月1日
B．2018年1月1日
C．2018年7月1日
D．2019年12月31日
【正确答案】C 【正确解析】2018年7月1日甲公司借款费用开始资本化的三个条 件时都得到满足。
2、借款费用暂停资本化的时间
根据借款费用准则的规定，符合资本化条件的资产在购建或者生产过程中 发生非正常中断且中断时间连续超过3个月的，应当暂停借款费用的资本 化。 在中断期间的借款费用计入当期损益，直至
【例题3·单选题】甲公司为建造一栋办公大楼于2017年11月1日 专门借入款项1000万元，期限3年，年利率为6%，到期一次还本 付息。2018年1月1日，甲公司以银行存款150万元购入工程物资 一批；2018年7月1日，甲公司开始动工兴建该栋办公大楼；预计 2019年12月31日办公大楼达到预定可可使用状态。 甲公司开始 资本化的时间为（ ）。
【例3】ABC公司于2x18年1月1日正式动工兴建一幢厂房， 工期预计为1年零6个月。工程采用出包方式，分别于2x18 年1月1日、2x18年7月1日和2x19年1月1日支付工程进度 款。
ABC公司为建造厂房于2x18年1月1日专门借款3000万元， 借款期限为3年，年利率为5%。另外，在2x18年7月1日又 专门借款6000万元，借款期限为5年，年利率为6%。借款 利息按年支付(如无特别说明，本章例题中名义利率与实际 利率相同)。
所占用一般借款的资本化率（加权平均利率）＝所占用一般借款当 期实际发生的利息之和÷所占用一般借款本金加权平均数
累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数＝Σ（超过专 门借款部分的每一笔资产支出×每一笔支出占用的天数 / 会计期间涵 盖的天数）
所占用一般借款本金加权平均数＝Σ（所占用每笔一般借款本金×每 笔一般借款在当期所占用的天数 / 当期天数）
A．2016年2月1日至 2017年4月30日
B．2016年3月5日至2017年2月28日
C．2016年7月1日至2017年2月28日
D．2016年7月1日至2017年4月30日
【正确答案】C
【正确解析】2016年7月1日甲公司借款费用开始资本化的三个条 件时都得到满足，所以2016年7月1日是开始资本化的时间，而达 到预定可使用状态时停止资本化，所以资本化期间的结束时间是 2017年2月28日。
应同时符合下列两个条件 1、中断的原因必须是非正常中断 2、中断时间连续超过3个月
非正常中断，通常是由于企业管理决策上的 原因或者其他不可预见的原因等所导致的中 断。如，①企业因与施工方发生了质量纠纷， ②工程、生产用料没有及时供应，③资金周 转发生了困难，④施工、生产发生了安全事 故，⑤发生了与资产购建、生产有关的劳动 纠纷等
后 财务费用
开始资本化
停止资本化
1、借款费用开始资本化的时点
借款费用只有在同时符合以下三个条件时才能开始资本化
（1）资产支出已经发生
“资产支出”包括支付现金、转移非现金资产或者 承担带息债务形式发生的支出。
（2）借款费用已经发生
是指企业已经发生了因购建或者生产符合资本化条件的资 产而专门借入款项的借款费用或者占用了一般借款费用
正常中断通常仅限于购建或者生产符合资本化条件的资产达到预 定可使用或者可销售状态所必要的程序，或者事先可预见的不可 抗力因素导致的中断。 例如， ①某些工程建造到一定阶段必须暂停下来进行质量或者安全检查， 检查通过后才可继续下一阶段的建造工作，这类中断是在施工前 可以预见的，而且是工程建造必须经过的程序，属于正常中断。 ②某些地区的工程在建造过程中，由于可预见的不可抗力因素 （如南方雨季或东北地区冰冻季节等）导致施工出现停顿，也属 于正常中断。
注意: 购建或者生产符合资本化条件的资产需要试生产或者试运行的，在 试生产结果表明资产能够正常生产出合格产品、或者试运行结果表 明资产能够正常运转或者营业时，应当认为该资产已经达到预定可 使用或者可销售状态。
分别建造、分别完工的——应区别以下情况处理
1、 购建或者生产的符合资本化条件的资产的各部分 分别完工，且每部分在其他部分继续建造过程中可 供使用或者可对外销售
【例题3·多选题】下列项目中，符合借款费用资本化条件的资产 有（ ）。 A. 经过相当长时间的构建达到预定可使用状态的投资性房地产 B. 需要18个月的生产活动才能到店销售状态的存货 C. 应经营租赁方式租入的生产设备 D. 经过2年的建造可达到预定可使用状态的生产设备 E. 经过6个月的建造可达到预定可使用状态的生产设备
【正确答案】ABD
【正确解析】符合资本化条件的资产，是指需要经过相当长时间 （1 年或1 年以上）的购建或者生产活动才能达到预定可使用或者 可销售状态的固定资产、投资性房地产和存货等资产。以经营租 赁方式租入的生产设备不属于承租人的资产。
（二）借款费用资本化期间的确定
前 财务费用
是计入在建工程（制造费用等） 还是计入财务费用；符合资本 化条件的计入在建工程。
（3）为使资产达到预定可使用或者可销售 状态所必要的购建或者生产活动已经开始
是指符合资本化条件的资产的实体 建造或者生产工作已经开始
注意： ①赊购的形式发生的支出，不属于资产支出。 ②企业将自己生产的产品用于符合资本化条件的资产的建造或者生产，或者用自己 生产的产品换取其他企业的工程物资，用于符合资本化条件的资产均属于资产支出。
【正确答案】ABD
【正确解析】发生公司债券的折价、溢价与借款费用无关，只有 折价、溢价的摊销属于借款费用；对于企业发生的权益性融资费 用，不应当包括在借款费用中，但承租人根据租赁会计准则的规 定确定的融资费用属于借款费用。
二、借款费用的会计处理方法
• 借款费用确认的基本原则：企业发生的借款费用可直接归属于 符合资本化条件的资产购建或者生产的，应当予以资本化，计 入相关资产成本；其他借款费用应当在发生时根据其发生额确 认为费用，计入当期损益。