房地产企业增值税预缴与抵减的涉税处理
房地产开发企业预收款的会计处理与税务处理探析
房地产开发企业预收款的会计处理与税务处理探析陆星羽【摘要】《企业会计准则》和会计制度对房地产企业做出了一些规定,房地产企业不能将出售未完工商品房时收到的预收款项确认为收入,但税法规定企业需要对收到的预收款确认为收入进行增值税、企业所得税、土地增值税等税金的申报纳税。
房地产企业对于预收款的会计处理和税务处理是规范企业的重要行为,只有当经济业务和收入确认的条件相符合时,房地产企业才能确认收入预收款,这样做法体现了会计制度的稳定性和规范性。
向企业征税是为了规范企业的经营活动,征税的内容包括了企业生产、管理、销售等各个方面,企业需要对有纳税义务的所有环节进行申报并且纳税,税务部门也会根据企业的纳税情况来评判企业是否规范经营。
基于此,房地产开发企业预收款的会计和税务处理对于房地产企业有着重要作用。
首先,简要介绍了国家对开发产品预售收入确认的规定,其次,阐述了会计方面房地产企业处理预收款的方式以及税法上的处理方式,以此来供相关人士交流参考。
【期刊名称】《经贸实践》【年(卷),期】2021()19【总页数】2页(P0131-0132)【关键词】房地产开发企业;预收款;会计处理;税务处理;探析【作者】陆星羽【作者单位】江苏中兴会计师事务所有限公司,江苏泰州225530【正文语种】中文【中图分类】F27一、房地产企业预收款在会计上和税法上不同的处理方式（一）预收款会计处理方式房地产开发企业属于高资本、高负债、产品开发周期长的行业，预收款是房地产企业开发项目后期资金的重要保障。
为了减轻房地产企业的资金压力，政府规定在建商品房满足预售条件时，准予企业采取预售的方式销售商品房。
企业与购房者签订《商品房预售合同》后，购房者在支付预售款时，未能取得商品的控制权。
企业收到预售款时不能满足《企业会计准则第14号—收入》（财会[2017]22号）文件中规定的确认收入条件，所以会计上不能确认收入，企业单独设置预收账款进行核算，借记货币资金，贷记预收账款。
房地产企业采用预收款方式销售房地产项目-如何进行财税处理？
房地产企业采用预收款方式销售房地产项目如何财税处理1.地产企业采取预收款方式销售房地产项目，收取预收款时应当在机构地还是项目地国税机关预缴税款？应当开具何种票据？答：根据国家税务总局2016年第18号公告第十条和第十二条规定，一般纳税人采取预收款方式销售自行开发的房地产项目，在收到预收款的次月纳税申报期向主管国税机关预缴税款。
按照总局有关会议精神，“主管国税机关”为房地产项目地主管国税机关。
房地产企业收取预收款时应当开具何种票据，总局未明确规定。
考虑到我省房地产企业在营改增前均通过地税部门“两业系统"进行项目管理和开具预收款收据，且根据试点政策房地产企业收取预收款时纳税义务并未发生，开具增值税发票容易造成申报纳税票表比对不符的异常情况,省国税局决定营改增后我省房地产企业继续通过改造后的“两业系统”开具国税部门统一印制的预收款收据，办理产权证时统一开具增值税发票。
2。
销售房地产项目纳税义务时间如何确认？答：根据《营业税改征增值税试点实施办法》（财税2016年36号文件）第45条规定，纳税人发生应税行为并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天为纳税义务发生时间；先开具发票的，为开具发票的当天。
收讫销售款项，是指纳税人销售服务、无形资产、不动产过程中或者完成后收到款项。
取得索取销售款项凭据的当天,是指书面合同确定的付款日期；未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为服务、无形资产转让完成的当天或者不动产权属变更的当天。
根据房地产项目销售特点，以房地产公司将不动产交付给买受人的当天作为应税行为发生的时间。
具体交房时间以《商品房买卖合同》上约定的交房时间为准；若实际交房时间早于合同约定时间的,按实际交房时间为准。
房地产开发企业销售房地产项目纳税义务发生之前收取的款项应作为预收款，按照规定预缴增值税。
3。
房地产企业原来使用原地税部门“两业系统”开具预收款收据,针对已经缴销的收据，现有客户需要更改购房者姓名，原地税部门“两业系统”可以做收据红冲,然后重新开具,现在国税部门“两业系统"不允许红冲营改增前的收款收据，现在客户要更改收据怎么处理？答：根据2016年36号文件有关规定,试点纳税人发生应税行为，在纳入营改增试点之日前已缴纳营业税，营改增试点后因发生退款减除营业额的，应当向原主管地税机关申请退还已缴纳的营业税。
房地产项目增值税征收管理暂行办法
房地产项目增值税征收管理暂行办法房地产项目增值税征收管理暂行办法容。
第一章适用范围第二条房地产开发企业销售自行开发的房地产项目，适用本办法。
自行开发，是指在依法取得土地使用权的土地上进行基础设施和房屋建设。
第三条房地产开发企业以接盘等形式购入未完工的房地产项目继续开发后，以自己的名义立项销售的，属于本办法规定的销售自行开发的房地产项目。
第二章一般纳税人征收管理第一节销售额第四条房地产开发企业中的一般纳税人(以下简称一般纳税人)销售自行开发的房地产项目，适用一般计税方法计税，按照取得的全部价款和价外费用，扣除当期销售房地产项目对应的土地价款后的余额计算销售额。
销售额的计算公式如下：销售额=(全部价款和价外费用-当期允许扣除的土地价款)÷(1+11%)第五条当期允许扣除的土地价款按照以下公式计算：当期允许扣除的土地价款=(当期销售房地产项目建筑面积÷房地产项目可供销售建筑面积)×支付的土地价款当期销售房地产项目建筑面积，是指当期进行纳税申报的增值税销售额对应的建筑面积。
房地产项目可供销售建筑面积，是指房地产项目可以出售的总建筑面积，不包括销售房地产项目时未单独作价结算的配套公共设施的建筑面积。
支付的土地价款，是指向政府、土地管理部门或受政府委托收取土地价款的单位直接支付的土地价款。
第六条在计算销售额时从全部价款和价外费用中扣除土地价款，应当取得省级以上(含省级)财政部门监(印)制的财政票据。
第七条一般纳税人应建立台账登记土地价款的扣除情况，扣除的土地价款不得超过纳税人实际支付的土地价款。
法按照5%的征收率计税。
一经选择简易计税方法计税的，36个月内不得变更为一般计税方法计税。
房地产老项目，是指：(二)《建筑工程施工许可证》未注明合同开工日期或者未取得《建筑工程施工许可证》但建筑工程承包合同注明的开工日期在2016年4月30日前的建筑工程项目。
第九条一般纳税人销售自行开发的房地产老项目适用简易计税方法计税的，以取得的全部价款和价外费用为销售额，不得扣除对应的土地价款。
房地产开发企业土地取得成本抵减销项税额
房地产开发企业土地取得成本抵减销项税额在《关于增值税会计处理的规定（征求意见稿）》中“差额征税的账务处理”具体规定如下：按现行增值税制度规定企业发生相关成本费用允许扣减销售额的，应当按减少的销项税额，借记“应交税费——应交增值税（销项税额抵减）”科目（小规模纳税人应借记“应交税费——应交增值税”科目），按应付或实际支付的金额与上述增值税额的差额，借记“主营业务成本”等科目，按应付或实际支付的金额，贷记“应付账款”、“应付票据”、“银行存款”等科目。
文件并没有对房地产开发企业销售自行开发房地产项目，按一般计税方法计税的，扣除土地成本的账务处理做特别说明，大多数房地产开发企业的账务处理主要有两种：借：应交税费——应交增值税（销项税额抵减）贷：主营业务成本（开发成本）借：应交税费——应交增值税（销项税额抵减）贷：营业外收入我们分析下这两种不同的账务处理带来的影响。
【例】某房地产开发企业为增值税一般纳税人，采用一般计税方法计税。
2016年,该房地产开发企业当期允许扣除的土地价款为2553万元。
应抵减的销项税额为：2553÷（1+10%）×10%=253万元1.假如进行如下会计处理：借：应交税费——应交增值税（销项税额抵减）253贷：开发成本 253①增加的土地增值税：假设该房地产开发企业按当地主管税务机关要求，准予扣除的开发费用为开发成本的10%，适用30%的土地增值税税率253×（1+20%+10%）×30%=98.67 （万元）②增加的企业所得税：假设该房地产开发企业为盈利企业（253-98.67）×25%=38.58 （万元）③增加的营业利润：253-98.67=154.33（万元）2.假如进行如下会计处理：借：应交税费——应交增值税（销项税额抵减）253贷：营业外收入 253①增加的土地增值税：因扣除项目和增值额均未发生变动，故土地增值税不变。
②增加的企业所得税：假设该房地产开发企业为盈利企业253×25%=63.5 （万元）③增加的营业利润：营业外收入不在营业利润中体现，营业利润不变。
房地产企业一般计税中土地成本抵减税务处理解析
12 月 房 地 产 项 目 开 始 陆 续 交 付 ，2022 年 12 月 交 付 房 地
产项目地上建筑面积 5.6 万平米，开票金额 6.4 亿元。
五 、土 地 成 本 抵 减 在 土 地 增 值 税 中 处 理
冲减开发成本金额是多少？
1.政策依据
2022 年 度 企 业 土 地 价 款 实 际 抵 减 销 项 税 额 1 098
2.举例分析
增 值 税 销 售 收 入 多 土 地 价 款 ；在 企 业 所 得 税 方 面 ，成 本
销项税额＝销售额×9%
可以抵减 土地价款
土 地 应税收入＝取得全部价款和向购房者收取的其他费用÷ 增加土地价款 增值税 （1＋9%）＋当期可以抵减的土地价款÷（1＋9%）×9% 抵减的销项税
A 房 地 产 开 发 有 限 公 司 于 2018 年 取 得 某 市 某 地
六 、土 地 成 本 抵 减 在 企 业 所 得 税 中 处 理
用 等 。以 上 两 个 文 件 都 认 为 ，土 地 成 本 是 指 为 取 得 土 地 开发使用权而发生的各项成本与费用。
三 、土 地 成 本 抵 减 内 容 房地产企业取得土地费用入账凭据只能是开具省 级 以 上（含 省 级）财 政 部 门 监（印）制 的 财 政 票 据 。 向 国 土部门缴纳的土地出让金而取得相关凭据为非增值税 专 用 发 票 ，导 致 无 增 值 税 进 项 税 额 抵 扣 。国 家 为 缓 解 房 地产企业一般纳税人增值税税负压力，房地产企业在 一般计税方式下计算增值税销售额时，可以采取差额 扣除土地价款方式计算销售额。允许扣除土地价款内 容 有 哪 些 ？上 文 指 出 土 地 成 本 是“ 取 得 土 地 开 发 使 用 权 而 发 生 的 各 项 成 本 与 费 用 ”。所 以 土 地 价 款 抵 减 内 容 为 向国土部门缴纳的土地出让金、税务部门缴纳的契税 以及因土地使用权变更而产生相关费用。
关于房地产企业会计核算与税务处理
ACCOUNTING LEARNING131关于房地产企业会计核算与税务处理的差异探析林馨怡 中国武夷实业股份有限公司摘要：房地产财务涉及销售、成本和融资等多方面，对应的会计核算与税务处理之间的差异性需要深入研究。
本文针对房地产企业会计核算和税务处理的差异进行了分析，并提出了二者协调发展的策略。
关键词：房地产；会计核算；税务处理；差异性；协调引言当前，严峻的宏观经济形势和有关税收法律规定不断颁布，给地产行业发展带来巨大冲击。
做好会计核算和税务处理，是促进房地产业务发展的基础。
房地产开发项目需要历经一个长周期的过程，每个环节都会涉及税务处理问题，且两者之间存在差异性，所以对财务人员专业水平和职业素养要求很高。
企业应高度重视会计核算与税务处理的差异性，并确保二者的协调发展，才有利于企业的可持续发展。
一、房地产企业会计核算与税务处理的理论基础房地产开发可分为项目拿地、施工、房地产销售和最后的清算分配利润四个阶段。
各阶段对应的房地产企业的会计核算包括筹措资金、核算项目成本、核算项目三项费用以及最终对整体项目的工程结算并进行利润分配等。
会计核算是财务报表数据的基础，财务报表能够反映房地产企业在经营期间的所有信息，使管理者可以对企业经营状况进行准确评价和作出经营决策。
房地产税务处理包含拍地阶段的契税等缴纳，销售阶段的增值税及附加、印花税、预缴土地增值税和年度所得税汇算清缴等，清算阶段包含最重要、难度最大的土地增值税清算。
税务处理要在税收法准则的规定下，规范计税、纳税、缴税和清算各个环节，并在满足税收法律规定下，进行一系列的税务筹划和税务分析，有效的税务处理能够为企业争取最大的利润[1]。
二、房地产企业会计核算与税务处理的差异（一）房地产企业增值税的会计核算与税务处理差异目前，中国房地产公司在销售商品房时大多采取的是预售房款等方式。
而按照《企业会计准则第14号—收入》，房地产公司为实现收入确认，必须先将不动产所存在的风险与报酬转移给买方，同时不再拥有继续管理权利，才能够确定收入。
房地产营改增的选择计税方法
房地产营改增的选择计税方法1、简易计税方法老项目选择简易计税方法，需要解决的问题主要是预收房款缴纳营业税的开票问题、预售房款预交增值税和销售的增值税计算和发票。
（1）预收房款的处理。
所谓预售房款是指房地产企业销售未完工开发产品而收取的款项，不包括与所售开发产品无直接关系的会员费等赋予一定权力而收取的费用。
分两种情况，一是规定时间以前收取，二是规定时间以后收取。
规定时间以前收取的，按规定应计算缴纳营业税，需要开具发票的，原则上在2016年12月末前开具增值税普通发票，如果在年底前由于不具备条件不能开具发票的，应及时与税务机关沟通。
按预收房款除以1加5%征收率换算不含税收入，再乘3%预征率计算预交税款。
如果是销售前开具预收房款的增值税发票，根据《国家税务总局关于营改增试点若干征管问题的公告》（2016年第53 号）附件，可以选择“未发生销售行为的不征税项目”中的“已申报缴纳营业税未开票补开票”开具发票。
另一个主要问题就是规定以前收取的预售房款，未按规定的期限缴纳营业税，一拖就给拖到了现在，交营业税人家地税局收不了，交增值税又怕以后查出又要补缴营业税，存在交双份税款的风险，如何是好？根据营改增相关文件规定：“试点纳税人纳入营改增试点之日前发生的应税行为，因税收检查等原因需要补缴税款的，应按照营业税政策规定补缴营业税。
”这是原则，方正税务师认为为稳妥起见，不能证明预收收入发生在规定以后，还是补缴营业税，如果正常无法申报，那就走自查，按照查补税款处理，当然按规定要交滞纳金【房企财税微值fdccsdr】规定时间以后收取的，按规定应计算缴纳增值税，按预收房款除以1加5% 征收率换算不含税收入，再乘3%预征率计算预交税款，在取得预收款的次月纳税申报期向主管国税机关预缴税款。
如果开具预收房款的增值税发票，根据《国家税务总局关于营改增试点若干征管问题的公告》（2016年第53号）附件，可以选择“未发生销售行为的不征税项目”中的“销售自行开发的房地产项目预收款”开具发票。
房地产企业预收款如何申报
房地产企业预收款如何申报问题简述: 房地产企业预收款如何申报？产品名称: 电子申报软件问题类型: 业务问题问题详情: 问题：房地产企业预收款如何申报？（同时取得销售收入，开具发票）解决：分两种情况处理：【情况一】房地产开发企业采用预售方式销售自行开发的房地产项目，适用一般计税方法计税（同时取得销售收入，开具发票）分析：1、一般纳税人采取预收款方式销售自行开发的房地产项目，应在取得预收款的次月纳税申报期，按3%的预征率向主管国税机关预缴税款。
2、一般纳税人销售自行开发的房地产项目适用一般计税方法计税的，应按照《营业税改征增值税试点实施办法》（财税〔2016〕36号文件印发，以下简称《试点实施办法》）第四十五条规定的纳税义务发生时间，以当期销售额和11%的适用税率计算当期应纳税额，抵减已预缴税款后，向主管国税机关申报纳税。
未抵减完的预缴税款可以结转下期继续抵减。
3、房地产开发企业销售自行开发的房地产项目，按照规定预缴税款时，应填报《增值税预缴税款表》。
填报：1、填写《增值税预缴税款表》：在第2 栏“销售不动产”的相关栏次分别填写下列数据：第1 列“销售额”填写取得的预收款，第2 列“扣除金额”不需填写，第3 栏“预征率”填写3%，第4 列“预征税额”填写按照规定计算的预缴税额。
填写完后，前往主管税务机关申报缴纳预征税款，需在增值税申报前进行报送。
2、填写纳税申报资料（1）填写《增值税纳税申报表附列资料（一）》（本期销售情况明细），在第4 行“税率11%”的相关栏次分别填写销售数据；（2）填写《增值税纳税申报表附列资料（四）》（税额抵减情况表），在第4 行“销售不动产预征缴纳税款”的相关栏次分别填写预缴数据；（3）填写《增值税纳税申报表（一般纳税人适用）》，在“一般项目”列“本月数”的相关栏次分别填写下列数据：第1 栏“（一）按适用税率计税销售额”填写本期差额扣除之前的不含税销售额；第11 栏“销项税额”填写本期销项税额；第19 栏“应纳税额”填写本期销项税额与进项税额之差；第28 栏“①分次预缴税额”填写已预缴税款；如本期无其他已缴税款，第27 栏“本期已缴税额”填写28数据；第34 栏“本期应补(退)税额”填写本期应纳税额中应补缴的税款。
房地产抵扣汇总土地价款的进项税扣除规定
房企“营改增”：税收优惠政策多，不当享受风险高税收优惠一：增值税抵扣凭证进项税额准予从销项税额中抵扣进项税额，是指纳税人购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产，支付或者负担的增值税额。
《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》财税〔2016〕36号，附件1《营业税改征增值税试点实施办法》第二十一条明确：一般计税方法的应纳税额，是指当期销项税额抵扣当期进项税额后的余额。
应纳税额计算公式：应纳税额=当期销项税额-当期进项税额七项增值税进项税额不得抵扣1.用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产和不动产。
其中涉及的固定资产、无形资产、不动产，仅指专用于上述项目的固定资产、无形资产（不包括其他权益性无形资产）、不动产。
纳税人的交际应酬消费属于个人消费。
2.非正常损失的购进货物，以及相关的加工修理修配劳务和交通运输服务。
3.非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物（不包括固定资产）、加工修理修配劳务和交通运输服务。
4.非正常损失的不动产，以及该不动产所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务。
5.非正常损失的不动产在建工程所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务。
纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产，均属于不动产在建工程。
6.购进的旅客运输服务、贷款服务、餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务。
7.财政部和国家税务总局规定的其他情形。
八项增值税进项税额抵扣受限1.异常增值税扣税凭证：经核实符合规定的允许继续申报抵扣，不符合规定的一律作进项税转出。
2.走逃(失联）增值税扣税凭证：列入异常增值税扣税凭证范围，暂不允许抵扣或办理退税，已经申报抵扣的一律先作进项税额转出。
3.逾期增值税扣税凭证：客观原因造成增值税扣税凭证逾期的允许继续抵扣，其他原因造成增值税扣税凭证逾期的不得抵扣。
4.失控增值税扣税凭证：通过税务机关通过协查，确认销售方已经申报纳税，并取得销售方税务机关出具的书面证明及协查回复后才可抵扣。
“预收账款”的增值税涉税处理
“预收账款”的增值税涉税处理预收账款是企业在销售商品、提供劳务等经营活动中，提前收取客户款项的一种负债。
在增值税的涉税处理中，预收账款的增值税处理需要遵循相关税法规定，确保企业合法合规经营。
一、预收账款的增值税纳税义务发生时间根据我国《增值税暂行条例》的规定，预收账款的增值税纳税义务发生时间为收到预收款的当天。
企业在收到预收款时，应按照销售商品、提供劳务的税率计算应纳增值税，并在次月申报期内向主管税务机关申报并缴纳增值税。
二、预收账款的增值税会计处理企业在收到预收账款时，应借记“银行存款”等科目，贷记“预收账款”科目。
在实际交付商品或提供劳务时，按照销售商品、提供劳务的税率计算应纳增值税，借记“预收账款”科目，贷记“应交税费——应交增值税（销项税额）”科目。
三、预收账款增值税的检查重点1. 企业是否按照规定的税率计算增值税；2. 企业是否在规定的时间内申报并缴纳增值税；3. 企业是否存在未按照规定开具增值税专用发票的行为；4. 企业是否存在通过预收账款科目逃避税款的行为。
四、预收账款增值税的筹划策略1. 合理安排预收账款的收款时间，以降低增值税纳税义务发生的时间；2. 合理选择销售商品、提供劳务的税率，以降低增值税税负；3. 加强增值税专用发票的管理，确保合规开具、使用增值税专用发票；4. 遵守税法规定，避免通过预收账款科目逃避税款的行为。
企业在进行预收账款的增值税涉税处理时，应遵循相关税法规定，确保合法合规经营。
同时，企业可以结合自身实际情况，采取合理的筹划策略，降低增值税税负。
重点和难点解析：预收账款增值税的纳税义务发生时间及会计处理一、预收账款增值税纳税义务发生时间的重点关注企业在收到预收账款时，应按照销售商品、提供劳务的税率计算应纳增值税，并在次月申报期内向主管税务机关申报并缴纳增值税。
这里需要注意的是，纳税义务发生时间为收到预收款的当天。
企业在收到预收款时，纳税义务即已产生，无论实际交付商品或提供劳务的时间如何，都应在此时计算并缴纳增值税。
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房地产企业增值税预缴与抵减的涉税处理导言：“营改增后，房地产企业不再将收到预收款的当天确定为增值税纳税义务发生时间，只须在收到预收款时按照3%的预征率预缴增值税，待纳税义务发生时间计算应纳税额，抵减预缴税款后，向主管税务机关申报纳税。
本文对新政下房地产企业增值税预缴与抵减的涉税处理做出分析。
”一、房地产企业增值税预缴的政策分析营业税时代，房地产企业营业税的纳税义务发生时间有别于其他一般行业的规定。
《营业税暂行条例实施细则》(财政部国家税务总局第52号令)规定，采用预收款方式销售不动产的，收到预收款的当天即为纳税义务发生时间。
营改增后，《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税〔2016]36号，以下简称36号文)中，不再将收到预收款的当天确定为房地产企业销售其所开发的房地产项目的纳税义务发生时间，而是规定:“在收到预收款时按照3%的预征率预缴增值税”。
《房地产开发企业销售自行开发的房地产项目增值税征收管理暂行办法》(国家税务总局公告 2016年第18号，以下简称18号公告)明确了房地产企业中的一般纳税人预缴增值税的计算公式:应预缴税款=预收款÷(1+适用税率或征收率)×3%。
这样实施预缴制后，收到预收款的当天不再是销售不动产的纳税义务发生时间，原因大致有两个。
第一，避免进项税额与销项税额在时间上的“错配”。
增值税是一种“链条税”。
一般情况下，上游的“销项税额”就是下游所取得的“进项税额”，下游的“销项税额”抵扣从上游取得的“进项税额”后仍有余额的，才需要实际缴纳税款，以此类推，环环相扣，直至最终。
因房地产开发企业的“生产周期”一般都比较长，且资金投入巨大，现在一般都实行预售制度，以利于企业投入资金的及时回笼、周转与利用。
如果将收到预收款的当天确定为纳税义务发生时间，在这个阶段，可能因为大部分的进项税额未能取得，可能造成房地产企业前期须缴纳大量的税款，而后期又有大量的进项税额得不到抵扣;也可能因为已取得大量的进项税额，在冲抵完销项税额后，就无税可纳，会造成前期无可入库税款，后期无可抵扣进项的情况。
无论怎样，都会因为企业进、销项税额的“错配”，造成税款入库时间不均匀，且前后差异大的现象，不利于均衡组织财政收入。
第二，避免实现的收入与扣除的土地价款不匹配。
36号文附件2《营业税改征增值税试点有关事项的规定》第一条第(三)项明确规定，除选择简易计税方法的老项目外，房地产企业中的一般纳税人销售其开发的房地产项目已取得的全部价款和价外费用，扣除受让土地时向政府部门支付的土地价款后的余额为销售额。
根据18号公告规定，“当期允许扣除的土地价款”是按当期申报销售额对应的建筑面积占项目可售建筑面积的比例与支付的土地价款的乘积计算得出。
而如果将收到预收款当天确定为纳税义务发生时间，如何计算按预收账款确定的销售额对应的建筑面积，如何计算“当期允许扣除的土地价款”，都将成为实务操作中的“堵”点。
二、房地产企业增值税抵减的涉税处理18号公告规定，无论是房地产企业一般纳税人(包括适用一般计税方法和适用简易计税方法)，还是小规模纳税人，销售自行开发的房地产项目时，均应按照36号文之附件1《营业税改征增值税试点实施办法》(以下简称《实施办法》)第四十五条规定的纳税义务发生时间，以当期销售额和适用税率(或征收率，下同)计算当期应纳税额，抵减已预缴税款后，向主管税务机关申报纳税。
但是《实施办法》并未直接明确规定房地产企业销售自行开发的房地产项目的纳税义务发生时间。
实践中，多以房地产公司将不动产交付给买受人的当天作为增值税纳税义务的发生时间;而对于交付时间，一般以《商品房销售(预售)合同》上约定的交房时间为准;若实际交房时间早于合同约定的时间，则以实际交付时间为准。
案例:A房地产项目由甲房地产公司分两期开发建设，其中第一期含两个地块并先后投入开发建设，截至2022年8月31日，甲公司已取得可抵扣的增值税进项税额500万元，其他相关项目信息如下表所示。
假设:1.甲房地产公司为增值税一般纳税人，且对A项目采用一般计税方法核算；2.表中的“建筑面积”为可售建筑面积，且项目相关的证件、手续均完备；3.以“约定交房时间”为增值税纳税义务发生时间，且不考虑提前开具发票或提前交房等情况，也不考虑其他影响按约定时间交房的情况；4.“预收账款”为项目预售所应收的全部款项，不考虑可能存在的销售款未到账的情况；5. 9月份，1号地块项目销售10000平方米收款5100万元，2号、3号地块项目未发生预售业务；6.不考虑允许从收入中扣除的土地价款，也不考虑影响增值税计算的其他因素。
根据36号文和18号公告的规定，截至 2022年8月31日，甲公司对A项目各地块累计应预缴的增值税税额为 4564.68 万元，其中:1号地块预缴增值税=65000÷(1+9%)×3%=1788.99(万元)。
2号地块预缴增值税=75750÷(1+9%)×3%=2084.86(万元)3号地块预缴增值税=25100÷(1+9%)×3%=690.83(万元)。
甲公司的会计处理为(单位:万元，下同):借:应交税费--预缴增值税--1号地块 1788.99应交税费--预缴增值税--2号地块 2084.86应交税费--预缴增值税--3号地块 690.83贷:银行存款 4564.68由于甲公司就1号地块所建房地产项目与客户签订的《商品房销售(预售)合同》的交房时间统一约定为2022年9月1日，该日即为采用预收款方式销售房地产项目时的增值税纳税义务发生时间，甲公司当月应确认1号地块项目的销项税额=65000÷(1+9%)×9%=5366.97 (万元);同时，由于1号地块发生10000平方米的销售业务，应直接确认当月增值税销项税额=5100÷(1+9%)×9%=421.10(万元)。
由此，甲公司9月份增值税应纳税额=(5366.97+421.1)-500=5288.07(万元)。
而根据18号公告的规定，因为，应纳税额在“抵减已预缴税款”后，才是甲公司应向主管税务机关实际申报入库的税款，所以，甲公司实际应申报入库的增值税税款=5288.07-4564.68=723.39(万元)。
三、实务操作中的问题与分析对于已预缴的增值税税款如何抵减处理的问题。
无论企业是一般纳税人，还是小规模纳税人，也无论项目是适用一般计税方法，还是适用简易计税方法，按照18号公告的规定，均是企业抵减已预缴税款后，向主管税务机关申报纳税。
由此，在实务中，就出现了上述案例中不分地块、不分期数，甚至在房地产企业同时开发多个项目且分别适用一般计税方法或简易计税方法的情况下，将所预缴的增值税税款进行综合抵减(本文将不分地块、不分期数、不分项目、不分计税方法抵减预缴税款的情况统称为综合抵减，反之统称为分项抵减)。
房地产企业的开发项目，只有在取得《商品房预售许可证明》之后才可对外销售并预收款项。
现实中，《商品房预售许可证明》是可以分期，或分地块，甚至可以分楼栋分别取得的，但是其销售合同约定交房时间，一般是按开发地块或按项目分期进行，由此，房地产企业对外销售、预收款项，并预缴税款的过程也是一个渐进的、周期较长的过程。
一方面，如果按上述案例中综合抵减预缴税款的处理方式，以在暂不具备增值税纳税义务发生时间预缴的税款抵减了在具备增值税纳税义务发生时间的缴纳税款，效果上等同于预收款项预缴增值税的政策未得到执行或未得到完全执行，从而在事实上造成了项目一期1号地块少缴纳增值税，就是前文所述的“前期无税可缴，后期无税可抵”的“错配”情况。
另一方面，在《关于增值税、消费税与附加税费申报表整合有关事项的公告》(国家税务总局公告 2021年第20号)的附件2《增值税及附加税费申报表(一般纳税人适用)》及附列资料填写说明中，第 28栏“①分次预缴税额”的填写说明是:可以从本期增值税应纳税额中抵减的已缴纳的税款，按当期实际可抵减数填入本栏，不足抵减部分结转下期继续抵减。
这里须填入的数据是“当期实际可抵减数”，而不是“当期累计已预缴数”，并未包括房地产企业所有预缴的增值税税款。
这也说明房地产企业根据预收款项预缴的增值税款，在区分不同计税方法核算的情况下，各地块或项目不能以未具备纳税义务发生时间的地块或项目预缴的税款来抵减已具备纳税义务发生时间的地块或项目的实际应缴税款。
四、综述综合以上分析，在上述案例中，2022年9月1日为A项目一期1号地块已预售的130000平方米房产的增值税纳税义务发生时间，发生纳税义务的也应该是该地块的预收款项 65000 万元，将经过计算确认的增值税销项税额，抵扣进项税额 500万元，并抵减该预收款项，按 3% 的税率预缴税款 1788.99万元后，即为该地块实际应申报缴纳的增值税税款。
即甲公司9月份实际应申报入库的增值税税款=5288.07-1788.99=3499.08(万元);而项目一期2号地块及项目第二期(3号地块)因为未到约定交房时间，即未发生增值税纳税义务，所以甲公司仍应对销售时的预收款项按36号文件的规定预缴增值税。
实务中，笔者提示仍有两个问题需要注意:1.已到纳税义务发生时间的应收款项的处理现实中，房地产企业销售自行开发的房产项目时，购房客户的付款方式通常有贷款(包括金融机构贷款和公积金贷款)、全款、分期付款三种。
36号文规定的在收到预收款时预缴增值税，即是按实际收到的预收款办理增值税预缴税款。
但是在约定的交房时间，即纳税义务发生时，可能因各种原因(例如贷款审批程序未完成、购房者分期款项未到期或逾期等)，房地产企业会无法收到一部分款项。
例如，上述案例中的甲公司A项目的一期1号地块，截至2022年9月1日，因销售产生的预收账款为65000万元，但由于审批程序未完成等原因，尚有银行贷款10000万元未收到。
这种情况下，企业财务人员容易忽视将该项尚未收到的销售款直接确认增值税销项税额的处理。
甲公司的会计处理为:借:预收账款 65000应收账款 10000贷:主营业务收入 68807.34应交税费--应交增值税 (销项税额) 6192.662.未抵减完的预缴税款处理与“抵减已预缴税款”一样，对未抵减完的预缴税款最终应该如何处理的问题，无论是一般纳税人，还是小规模纳税人，18号公告均规定，未抵减完的预缴税款可以结转下期继续抵减。
现在的实务中，采用综合抵减预缴税款的模式。
如果企业在所有的项目都清算结束，也没有后续的开发项目，根本就无法“结转下期继续抵减”，这种情况是否可办理退税？退税的政策依据是什么？按照本文建议的分项抵减预缴税款的模式下，在某项目清算结束后，期末没有抵减完的预缴税款也面临无法“结转下期继续抵减”的问题，这种情况是否可办理退税？或者是否可结转至其他尚未清算的项目继续抵减？如何办理结转？如全部项目完成后仍有未抵减完的预缴税款，是否可办理退税？对于预缴的增值税税款，既然是“预缴”，肯定就会有“清算”，也就会有“多退少补”的问题。