应收账款实质性程序——函证
——函证
应收账款的实质性
程序
汇报人姓名2019.4.21
审计对象：
应收账款报表项目包括：应收账款账面余额和坏账准备
应收账款：由于企业销售商品、提供劳务等原因，应向购货客户或接受劳务的客户收取的款项或代垫的运费。
坏账准备：企业定期或至少每年年度终了，合理预计应收账款可能发生的坏账，相应计提坏账准备。
应收账款：函证坏账准备：重新计算
审计方法：
向债务人函证应收款，是
否真实、正确。
REPORT ANNUAL
函证过程：•确定发函清单
•填制询证函
•发出询证函
•汇总回函评价函证结果
确定发函清单
函证范围：
1
除非有充分证据表明应收账款对被审计单位财务报表而言是不重要的，或者函证很可能是无效的，否则CPA应对应收账款进行函证。
（应收款余额75%以上）
函证对象：
2
大额或账龄较长的项目；与债务人发生纠纷的项目；重大关联方项目；主要客户项目；交易频繁但期末余额较小甚至为0的项目；可能产生重大错报或舞弊的非正常项目。
填制询证函
函证方式：
1
实务中一般采用积极式函证，要求被询证者在任何情况下都必须回函。
函证内容：
2
通常函证应收款余额，也可以函证发生额。
函证时间：
3
通常以资产负债表日为截止日，在资产负债表日后适当时间内实施函证。
发出询证函：邮寄方式发出（函证控制）
1.发函清单信息与被审单位账簿信息一致；
2.确保询证函正确填列直接向CPA回函的地址；
3.CPA独立寄发询证函；
•已回函：
•函证结果无审计差异：可以合理推论应收款总体正确；
•函证结果存在审计差异：估算应收款总体可能出现的累积差错，也可以扩大应收款函证范围。
•未回函或未函证：
•对于函证未回函及未函证的应收款，CPA应抽查有关原始凭证，如销售合同、销售订购单、销售发票副本、发运凭证及期后收款的回款单据等。
汇总回函并评价函证结果：
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注册会计师-《审计》巩固练习(2021年6月)
注册会计师《审计》巩固练习题（2021年6月1日-2021年6月30日）正确答案：D答案解析存货项目的可变现净值难以确定，影响存货的准确性、计价和分摊认定。
考察知识点生产与存货循环存在的重大错报风险正确答案：A答案解析选项A，注册会计师在实际工作中，并不需要对该流程的所有控制点进行测试，而是应该针对识别的可能发生错报环节，选择足以应对评估的重大错报风险的关键控制进行控制测试。
选项B，针对某一特定认定，被审计单位的内部控制可能有直接对应的及间接对应的，只需要测试与其直接对应的内部控制就可以。
选项D，如果某项控制是系统设置的，并且对于控制运行的偏差可以自动发现并形成例外报告，那么注册会计师可以对这些例外报告进行测试，检查有哪些非正常运行的情况，是否存在人为刻意修改等。
考察知识点采购与付款循环——对选择拟测试的控制和测试方法的考虑3、注册会计师观察被审计单位验收部门验收时发现以下情况，其中正确答案：B答案解析验收部门应对已收货的每张订购单编制一式多联、预先按顺序编号的验收单，作为验收和检验商品的依据。
考察知识点采购与付款循环的主要业务活动4、注册会计师如果对应付账款进行函证，通常采用的函证方式为正确答案：A答案解析应付账款函证最好采用积极式函证，并具体说明应付金额。
考察知识点应付账款的实质性程序（综合）5、下列有关被审计单位期末预收账款明细账借方余额的处理，注册正确答案：B答案解析期末往来科目应做重分类调整，对于重分类调整来说，一般都是调表不调账，即调整报表数，账上不调整，应收账款和预收账款的借方余额直接在报表调整至应收账款借方列示。
选项D错在建议作调整分录，这是不需要的，调整应收账款项目列示即可。
考察知识点应收账款的实质性程序（综合）6、注册会计师在检查被审计单位应收账款时发现下列情况，违反应正确答案：D答案解析选项A违反应收账款的准确性、计价和分摊认定；选项B违反应收账款存在认定；选项C违反应收账款的准确性、计价和分摊认定。
中国注册会计师审计准则问题解答第5号——函证
附件5：中国注册会计师审计准则问题解答第5号——函证（征求意见稿）问题清单一、注册会计师在确定是否实施函证程序时可以考虑哪些因素？二、在函证发出前，注册会计师可以采取哪些控制措施？三、通过不同方式发出询证函时，注册会计师可以采取哪些控制措施？四、收回回函后，注册会计师如何考虑回函的可靠性？五、在实施函证程序时，注册会计师需要关注的舞弊风险迹象以及采取的措施有哪些？六、如果被询证者在回函中包括限制条款，这种限制条款是否会影响回函的可靠性？恰当地设计和执行函证程序可以为相关认定提供可靠的审计证据，是应对舞弊风险的有效方式。
函证程序设计和执行不当，可能会导致其无效。
本问题解答针对与函证有关的实务问题，强调注册会计师在函证过程中应保持职业怀疑，提示注册会计师在确定是否实施函证程序、设计和执行函证程序、评价回函结果时需要关注和考虑的事项，以提高函证程序在应对舞弊风险方面的有效性。
一、注册会计师在确定是否实施函证程序时可以考虑哪些因素？答：《中国注册会计师审计准则第1231号——针对评估的重大错报风险采取的应对措施》规定，注册会计师应当考虑是否将函证程序用作实质性程序。
《中国注册会计师审计准则第1301号——审计证据》、《中国注册会计师审计准则第1312号——函证》指出，通常情况下，注册会计师以函证方式直接从被询证者获取的审计证据，比被审计单位内部生成的审计证据更可靠。
因此，针对评估的认定层次的重大错报风险，注册会计师通过实施函证程序，通常能获取相关、可靠的审计证据。
通常，函证的内容一般涉及下列账户余额或其他信息：银行存款；交易性金融资产；应收账款；应收票据；其他应收款；预付账款；由其他单位代为保管、加工或销售的存货；长期股权投资；委托贷款；应付账款；预收账款；保证、抵押或质押；或有事项；重大或异常的交易。
尽管函证通常用于确认有关账户余额及其要素的信息，但函证也可以用于确认交易条款的信息和确认不存在某些交易条件，如“背后协议”。
中国注册会计师审计准则第1312号——函证(2010年修订)-财会[2010]21号
![中国注册会计师审计准则第1312号——函证(2010年修订)-财会[2010]21号](https://360docs-1393072327.cos.ap-beijing.myqcloud.com/bbda0d0f876fb84ae45c3b3567ec102de2bddf99.webp)
中国注册会计师审计准则第1312号——函证(2010年修订)正文：---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- 中国注册会计师审计准则第1312号--函证（财会[2010]21号财政部2010年11月1日修订）第一章总则第一条为了规范注册会计师按照《中国注册会计师审计准则第1231号--针对评估的重大错报风险采取的应对措施》和《中国注册会计师审计准则第1301号--审计证据》的规定使用函证程序，以获取相关、可靠的审计证据，制定本准则。
第二条本准则不适用于注册会计师对被审计单位诉讼和索赔事项实施询问程序。
《中国注册会计师审计准则第1311号--对存货、诉讼和索赔、分部信息等特定项目获取审计证据的具体考虑》规定了有关诉讼和索赔的审计程序。
第三条《中国注册会计师审计准则第1301号--审计证据》规定，审计证据的可靠性受其来源和性质的影响，并取决于获取审计证据的具体环境。
判断审计证据可靠性的一般原则包括：（一）从被审计单位外部独立来源获取的审计证据比从其他来源获取的审计证据更可靠；（二）直接获取的审计证据比间接获取或推论得出的审计证据更可靠；（三）以文件记录形式（包括纸质、电子或其他介质）存在的审计证据比口头形式的审计证据更可靠。
通常情况下，注册会计师以函证方式直接从被询证者获取的审计证据，比被审计单位内部生成的审计证据更可靠。
第四条下列审计准则明确了实施函证程序以获取审计证据的重要性：（一）《中国注册会计师审计准则第1231号--针对评估的重大错报风险采取的应对措施》规定，注册会计师应当针对评估的财务报表层次重大错报风险，设计和实施总体应对措施，针对评估的认定层次重大错报风险，设计和实施进一步审计程序，包括审计程序的性质、时间安排和范围；无论评估的重大错报风险结果如何，注册会计师都应当针对所有重大类别的交易、账户余额和披露，设计和实施实质性程序；注册会计师应当考虑是否将函证程序用作实质性程序。
2022年注册会计师《审计》章节训练营(第十章 采购与付款循环的审计)
2022年注册会计师《审计》章节训练营第十章采购与付款循环的审计采购与付款循环的特点正确答案：B答案解析：选项B，如果买卖双方在收发商品上存在时间差等因素是可能造成不一致的，不一定说明存在错报。
单项选择题在内部控制良好的情况下，收到商品时，负责验收人员应当与商品进行核对的原始凭证为正确答案：A答案解析：验收是为了保证收到的商品与所订购的商品一致，且质量符合要求。
所以应选A。
多项选择题正确答案：ACD答案解析：选项B，由于请购单是由各个部门分别填写的，所以不能实现连续编号。
采购与付款循环的主要业务活动单项选择题正确答案：A答案解析：验收单本身能够说明采购真实发生了，能够支持资产或相关负债的存在认定。
正确答案：C答案解析：通常是由财务部门负责确定未付凭单在到期日付款。
多项选择题正确答案：CD答案解析：选项A，采购部门收到请购单后，只能对经过批准的请购单发出订购单；选项B，由于企业内不少部门都可以填列请购单，不便事先编号。
采购与付款循环的相关内部控制正确答案：C答案解析：选项A是与交易的发生认定相关的内部控制。
选项B是已发生的采购交易均已记录对应的关键内部控制。
选项D是采购交易按正确的日期记录对应的关键内部控制。
正确答案：ABCD答案解析：采购与付款交易不相容岗位至少包括：请购与审批；询价与确定供应商；采购合同的订立与审批；采购与验收；采购、验收与相关会计记录；付款审批与付款执行。
所以，选项ABCD 都应该选。
采购与付款循环的相关交易和余额存在的重大错报风险单项选择题注册会计师在测试乙公司与采购交易相关的内部控制时发现下列情况，其中最可能表明采购正确答案：D答案解析：重复的验收单可能表明重复记录，所以最可能表明采购交易发生认定存在重大错报风险；选项A，可能表明采购交易的准确性存在重大错报风险；选项B可能表明采购交易未予入账，即完整性问题，而不是发生。
选项C会计期间出现差错，可能表明采购交易截止认定存在重大错报风险。
(2)销售与收款循环审计
了解销售与收款循环主要业务活 动及其涉及的主要凭证及记录 目标 2- 3 掌握销售与收款业务控制测试 目标 2- 5 熟练运用函证并对函证进行质量控制 目标 2- 7 了解销售与收款循环中常见的会 计错弊及其审计风险
目标 2- 6
熟练掌握销售截止测试 目标 2- 8 熟练编制销售与收款循环中 相关的审计工作底稿
二、涉及的主要会计凭证和会计记录
客户订购单 销售单 发运凭证 销售发票 商品价目表 贷项通知单 应收账款账龄分析表 应收账款、主营业务收入、折扣与折让明细账 汇款通知书 库存现金与银行存款日记账 坏账审批表 顾客月末对账单 转账凭证与收款凭证
二、涉及的主要会计凭证和会计记录
二、涉及的主要会计凭证和会计记录
转账凭证与收款凭证
练习：
例一：在进行销售退回处理时，可能涉 及到的会计凭证有： A.应收账款账龄分析表 B.贷项通知单 C.汇款通知书 D.主营业务收入明细账 E.应收账款明细账
三、主要业务活动
序 号 办理 部门 订单 管理 部门 信用 管理 部门 仓储 部门 涉及主要 凭证
关键内部控制的内容： （一）适当的职责分离 （二）恰当的授权审批 （三）充分的凭证和记录 （四）凭证的预先编号 （五）按月寄出对账单 （六）内部核查程序
四、销售与收款循环的关键控制
（一）适当的职责分离 ◇适当的职责分离有勘于防止各种有意或无意的错误。 ◇具体内容包括：
练习
例五：针对被审计单位销售交易的流程，以下表达正 确的是（ ）。
A.接受顾客订单——批准赊销信用——开具账单—— 按照销售单供货——装运货物 B.批准赊销信用——接受顾客订单——按照销售单供 货——开具账单——装运货物 C.接受顾客订单——批准赊销信用——按销售单供货 ——装运货物——开具账单 D.批准赊销信用——接受顾客订单——按照销售单供 货——装运货物——开具账单
《注册会计师审计综合实训》五。应收帐款实质性测试底稿、
计划实施的实质性程序被审计单位：安琪儿食品有限责任公司索引号：ZD1项目：应收账款 报表截止日：2010.12.31编制人：罗紫云 复核人： 编制日期：复核日期：一、审计目标:1.存在:资产负债表中记录的应收账款是存在的.2.完整性:所有应当记录的应收账款均已记录.3.权利和义务:记录的应收账款由审计单位拥有或控制.4.计价和分摊:应收账款以恰当的金额包括在财务报表中,与之相关的计价调整已恰当记录.5.列报:应收账款以恰当的金额包括在财务报表中,与之相关的计价调整已恰当记录.项目财务报表认定存在完整性权利和义务 计价和分摊列报评估的重大错报风险水平(注1)高高 低 高 低控制测试结果是否支持风险评估结论(注2)支持 支持 支 持支持 支 持需从实质性程序获取的保证程度 高 高 低 高 低 计划实施的实质性程序(注3) 索引号 执行人 ZD3、ZD4 罗紫云 √ZD3 罗紫云 √ZD4 罗紫云 √ ZD3、ZD4 ZD6 罗紫云 √ZD7 罗紫云√注;1.结果取自风险评估工作底稿.2.结果取自该项目所属业务循环内部控制测试工作底稿.3.计划实施的实质性程序与财务报表认定之间的对应关系用"√"表示.应收账款审定表被审计单位：安琪儿食品有限责任公司项目：应收账款索引号：ZD2报表截止日：2010年12月31日编制人：罗紫云复核人：编制日期：复核日期：项目名称期末未审数账项调整重分类调整期末审定数上期末审定数索引号借方贷方借方贷方一、账面余额合计14765231.48 1822509 3908241 0014308220.982000000 ZD3 3个月以内3-6个月6-9个月9月-1年1年以上3年以上二、坏账准备合计69245.73 86000 71541.1010000 ZD6 3个月以内3-6个月6-9个月9月-1年1年以上5年以上三、账面价值合计14695985.75 14236679.88 19900001年内1-2年2-3年3年以上word文档可自由复制编辑审计结论:1、经查明，应收账款明细账中浙江省宁波市柏胜商厦存在虚构应收账款、串户等情况，对其进行查明并进行调整后确认其应收账款为-1986170元，相应调整分录见表ZD4-1；2、经查明，应收账款明细账中南京市永嘉商场存在串户情况，对其进行查明并进行调整后确认其应收账款为400478元，相应调整分录见表ZD4-2；3、经查明，应收账款明细账中上海市佳加汇商场存在串户情况，对其进行查明并进行调整后确认其应收账款为1979055元，相应调整分录见表ZD4-3；4、经查明，应收账款明细账中江苏省芜湖市百华商场存在串户情况，对其进行查明并进行调整后确认其应收账款为266292元，相应调整分录见表ZD4-4；5、经查明，应收账款明细账中的其他账户，发生在2012年12月31日的调整应收应账款余额事项没有附相应的原始凭证，并且该笔业务的账务处理不符合会计准则的规定，建议对其进行相应的调整；调整分录为：借：银行存款15300贷：应收账款—其他153006、经审查，2010年5月15日，安琪儿食品有限责任公司其他应收款—采购部因抢劫而流失的现金转销为坏账准备，在进行相应的会计处理上是错误的，被抢劫的其他应收款不应该转销为坏账准备，应该记录营业外支出，建议进行相应调整。
【实用文档】函证4
第三节函证四、函证的实施与评价（五）对不符事项的处理1.基本要求注册会计师应当调查不符事项，以确定是否表明存在错报。
【特别提示】某些不符事项并不表明存在错报。
（如：时间安排、计量或书写错误）2.不符事项的处理原则（六）实施函证时需要关注的舞弊风险迹象以及采取的应对措施1.注册会计师需要关注的舞弊风险迹象（1）管理层不允许寄发询证函；（2）管理层试图拦截、篡改询证函或回函，如坚持以特定的方式发送询证函；（3）被询证者将回函寄至被审计单位，被审计单位将其转交注册会计师；（★★★）（4）注册会计师跟进访问被询证者，发现回函信息与被询证者记录不一致，例如，对银行的跟进访问表明提供给注册会计师的银行函证结果与银行的账面记录不一致；（5）从私人电子信箱发送的回函；（6）收到同一日期发回的、相同笔迹的多份回函；（7）位于不同地址的多家被询证者的回函邮戳显示的发函地址相同；（8）收到不同被询证者用快递寄回的回函，但快递的交寄人或发件人是同一个人或是被审计单位的员工；（9）回函邮戳显示的发函地址与被审计单位记录的被询证者的地址不一致；（10）不正常的回函率，例如：①银行函证未回函；（★★）②与以前年度相比，回函率异常偏高或回函率重大变动；③向被审计单位债权人发送的询证函回函率很低；（11）被询证者缺乏独立性，例如：①被审计单位及其管理层能够对被询证者施加重大影响以使其向注册会计师提供虚假或误导信息（如被审计单位是被询证者唯一或重要的客户或供应商）；②被询证者既是被审计单位资产的保管人又是资产的管理者。
2.针对舞弊风险迹象，注册会计师根据具体情况可以实施的审计程序的例子包括：（1）验证被询证者是否存在、是否与被审计单位之间缺乏独立性，其业务性质和规模是否与被询证者和被审计单位之间的交易记录相匹配；（2）将与从其他来源得到的被询证者的地址（如与被审计单位签订的合同上签署的地址、网络上查询到的地址）相比较，验证寄出方地址的有效性；（3）将被审计单位档案中有关被询证者的签名样本、公司公章与回函核对；（4）要求与被询证者相关人员直接沟通讨论询证事项，考虑是否有必要前往被询证者工作地点以验证其是否存在；（5）分别在中期和期末寄发询证，并使用被审计单位账面记录和其他相关信息核对相关账户的期间变动；（6）考虑从金融机构获得被审计单位的信用记录，加盖该金融机构公章，并与被审计单位会计记录相核对，以证实是否存在被审计单位没有记录的贷款、担保、开立银行承兑汇票、信用证、保函等事项。
《中国注册会计师审计准则第1312号——函证》应用指南2010
《中国注册会计师审计准则第1312号——函证》应用指南（2010年11月1日修订）一、函证程序（一）确定需要确认或填列的信息（参见本准则第十四条第（一）项）1．函证程序通常用于确认或填列有关账户余额及其要素的信息。
函证程序还可用于确认被审计单位与其他机构或人员签订的协议、合同或从事的交易的条款，或用于确认不存在某些交易条件，如“背后协议”。
（二）选择适当的被询证者（参见本准则第十四条第（二）项）2．当询证函致送给对函证信息知情的被询证者时，询证函回函可以提供更相关和可靠的审计证据。
例如，一位了解所函证交易或安排的金融机构职员可能是该金融机构回函的最佳人选。
（三）设计询证函（参见本准则第十四条第（三）项）3．询证函的设计可能直接影响回函率，以及从回函中获取的审计证据的可靠性和性质。
4．在设计询证函时，注册会计师需要考虑的因素包括：（1）函证针对的认定；（2）识别出的重大错报风险，包括舞弊风险；（3）询证函的版面设计和表述方式；（4）以往审计或类似业务的经验；（5）沟通的方式（如以纸质、电子或其他介质等形式）；（6）管理层对被询证者的授权或是否鼓励被询证者向注册会计师回函。
只有询证函包含管理层授权时，被询证者可能才愿意回函；（7）预期的被询证者确认或提供信息（如被询证者能够提供的信息是单张发票金额还是总额）的能力。
5．积极式函证要求被询证者在所有情况下都必须回函，确认所列示的信息是否正确或填列询证函要求的信息。
通常认为，对积极式询证函的回函能够提供可靠的审计证据。
但存在被询证者对所列示的信息不验证是否正确就予以回函确认的风险。
为了降低这种风险，注册会计师可以采用另外一种形式的询证函，即在询证函中不列明账户余额（或其他信息），而是要求被询证者填列有关信息或进一步提供信息。
但是，采用这种空白式询证函要求被询证者作出更多工作，可能导致回函率降低。
6．确认询证函寄发的姓名、单位名称和地址是否正确，包括在寄发前检查部分或全部姓名、单位名称和地址的真实性。
审计失败案例中函证存在的问题与建议
审计失败案例中函证存在的问题与建议作者：张启国来源：《经营管理者·下旬刊》2016年第07期摘要：本文通过对近三年证监会行政处罚公告的审计失败案例中函证程序存在的问题进行分析，归纳出审计失败案例中频繁出现三类函证表层问题，结合具体案例分析函证程序在审计失败案例中存在的问题和导致的后果，并就防止出现上述函证问题提出了具体的建议，以引起注册会计师在审计中对函证程序的重视，进一步起到提高审计质量，防止审计失败的作用。
关键词：函证程序审计失败案例分析一、引言函证程序作为一种实质性测试程序，是注册会计师从被审计单位外部获取可靠性较高的审计证据的重要审计程序。
在对存在舞弊或重大错报的财务报表进行审计时，注册会计师如果不能恰当运用函证程序，很可能不能获取充分、适当的审计证据发现财务报表存在重大错报，进而导致会计师事务所出具不恰当的审计报告，使会计师事务所和注册会计师受到证监会的处罚。
我们通过2013至 2015年间，证监会先后公告了对利安达、亚太（集团）、河北华安、深圳鹏城、大华、中磊、大信七家会计师事务所的行政处罚决定书了解到，有8则审计失败案例将函证程序存在缺陷作为导致审计失败的原因之一。
本文将通过对几则审计失败案例进行分析，归纳在审计失败案例中，注册会计师运用函证程序存在的问题，并提出解决方案。
二、函证存在的问题1.应函证而未函证。
审计准则明确要求了函证的对象，特别强调了注册会计师应当对银行存款、借款及与金融机构往来的其他重要信息和应收账款实施函证程序，如果不对这些项目实施函证程序，注册会计师应当在审计工作底稿中说明理由。
本文选取的7则审计失败案例中有6则在行政处罚中被认为存在未对银行存款、借款和应收款项实施函证行为。
2014年受到证监会处罚的河北华安会计师事务所对宝硕股份审计是未对银行存款、借款实施函证的审计失败中最为典型的。
证监会对华安所的行政处罚决定书中指出，2004年宝硕股份及其分、子公司均在宝硕股份成立的内部单位“宝硕股份资金结算中心”开立存款账户，利用此账户虚增银行存款约2800万元。
2013年注册会计师真题《审计》答案及解析
2013年注册会计师全国统一考试真题《审计》答案及解析部分本套试题的答案和解析部分由东奥会计在线官方提供更多精彩内容请关注东奥会计在线官方网站（）、论坛（）、微博（@东奥会计在线@东奥注册会计师）和微信（东奥会计在线）一、单项选择题（本题型共25题，每小题1分，共25分。
每小题备选答案中，只有一个符合题意的正确答案。
多选、错选、不选均不得分。
）1、正确答案：B知识点：书面声明的日期和涵盖的期间试题解析：书面声明的日期应当尽量接近对财务报表出具审计报告的日期（2013年3月31日），但不得在审计报告日（2013年3月31日）后，选项B正确。
2014年教材390页三、书面声明的日期和涵盖的期间。
依据：审计准则第1341号第十三条。
2、正确答案：D知识点：财务报表, 财务报表整体的重要性试题解析：确定重要性需要运用职业判断。
通常先选定一个基准，再乘以某一百分比作为财务报表整体的重要性。
在选择基准时，需要考虑的因素包括：（1）财务报表要素（如资产、负债、所有者权益、收入和费用）（2）是否存在特定会计主体的财务报表使用者特别关注的项目（如为了评价财务业绩，使用者可能更关注利润、收入或净资产）；（3）被审计单位的性质、所处的生命周期阶段（选项A）以及所处行业和经济环境；（4）被审计单位的所有权结构和融资方式（例如，如果被审计单位仅通过债务而非权益进行融资，财务报表使用者可能更关注资产及资产的索偿权，而非被审计单位的收益）（选项B）；（5）基准的相对波动性（选项C）。
没有选项D，2014年教材31页二、重要性水平的确定（一）财务报表整体的重要性。
依据：审计准则第1221号应用指南第3段。
3、正确答案：D知识点：具体审计程序与认定的关系试题解析：除非法律法规禁止，注册会计师应当及时将审计过程中累积的所有错报与适当层级的管理层进行沟通。
注册会计师还应当要求管理层更正这些错报，选项D正确。
审计准则第1251号第九条。